Эксперт онлайн
×
Борисенко Ольга
Эксперт «Моё дело»
Редакция: 16.11.2015 – 31.12.2017 | Перейти в последнюю
НДФЛ

По какой форме и в каком порядке заполнять расчет 6-НДФЛ?

Заполнять расчет нужно по форме 6-НДФЛ в соответствии с Порядком, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-11/450 от 14 октября 2015 г. Форма 6-НДФЛ заполняется ежеквартально нарастающим итогом с начала налогового периода (года) в целом по всем гражданам, получившим доходы от налогового агента.

Проверить правильность составления расчета на наличие в нем неточностей и ошибок можно с помощью контрольных соотношений, приведенных в письме ФНС России № БС-4-11/3852 от 10 марта 2016 г.

Состав расчета по форме 6-НДФЛ

Расчет по форме 6-НДФЛ состоит из:
титульного листа;
раздела 1 "Обобщенные показатели";
раздела 2 "Даты и суммы фактически полученных доходов и удержанного налога на доходы физических лиц".

Форма 6-НДФЛ (см. Образец) заполняется на основании данных, содержащихся в регистрах налогового учета:
– об учете доходов, начисленных и выплаченных гражданам;
– о предоставленных налоговых вычетах;
– о суммах рассчитанного и удержанного НДФЛ.
Подтверждение: п. 1.1 Порядка, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-11/450 от 14 октября 2015 г.

Общие правила заполнения

Требования, общие для заполнения всех разделов (листов) расчета, приведены в разд. I Порядка, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-11/450 от 14 октября 2015 г.

К ним, в частности, относятся (в зависимости от способа представления расчета – на бумаге, в т. ч. при заполнении машинным способом, или в электронном виде):
– цвет чернил (пасты) для заполнения декларации (черные, фиолетовые или синие);
– запрет на исправление ошибок с помощью корректирующих (иных аналогичных) средств;
– запрет на двустороннюю печать расчета на бумажном носителе;
– запрет на скрепление листов расчета;
– правила заполнения ячеек и полей (в т. ч. показатели по которым отсутствуют). В частности:

– при отсутствии значения по суммовым показателям указывается "0";
– допускается выравнивание значений числовых показателей по правому (последнему) знакоместу (письмо ФНС России № БС-4-11/6142 от 8 апреля 2016 г.);

– правила нумерации страниц (сквозная нумерация). Текстовые и числовые поля формы расчета заполняются слева направо начиная с крайней левой ячейки (левого края поля);
– правила отражения дробных числовых значений. Для этого необходимо использовать два поля, которые разделены точкой ("."). Первое поле соответствует целой части десятичной дроби, второе – дробной части десятичной дроби. При этом дробные числовые показатели необходимо отразить в том же порядке, что и целые. Если ячеек (знакомест) для указания дробной части больше, чем цифр, то в оставшихся свободными ячейках нужно проставить прочерки;
– правила указания показателей, по которым не требуется заполнения всех знакомест (в незаполненных ячейках необходимо проставить прочерки. Исключение – заполнение расчета в электроном виде, тогда прочерки можно не проставлять);
– правила заполнения расчета машинным способом (в т. ч. используемый шрифт).

Если показатели соответствующих разделов формы не могут быть размещены на одной странице, заполняется необходимое количество страниц. Поле "Стр." заполняется на каждой странице формы 6-НДФЛ (кроме страницы 001).
Подтверждение: п. 1.2 Порядка, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-11/450 от 14 октября 2015 г.

Правила заполнения титульного листа

При заполнении титульного листа нужно указать следующее:

– по строкам "ИНН" и "КПП" налоговым агентом указываются:

– организацией – ИНН и КПП в соответствии со свидетельством о постановке на учет в налоговой инспекции. Организация – крупнейший налогоплательщик указывает КПП, присвоенный межрегиональной (межрайонной) налоговой инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам;
– физическим лицом – ИНН в соответствии со свидетельством о постановке на учет в налоговой инспекции по месту жительства.

Расчет по форме 6-НДФЛ заполняется налоговым агентом отдельно по каждому обособленному подразделению, состоящему на учете, включая те случаи, когда обособленные подразделения находятся в одном муниципальном образовании.
В случае заполнения формы расчета организацией, имеющей обособленные подразделения, по строке "КПП" указывается КПП по месту нахождения ее обособленного подразделения.
Подтверждение: п. 23 письма ФНС России № ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г.;

– по строке "Номер корректировки" указывается:

– "000" – при составлении первичной формы расчета;
– значение на единицу больше, чем указано в предыдущем расчете, – при составлении уточненного расчета в порядке п. 6 ст. 81 Налогового кодекса РФ взамен ранее представленного ("001", "002" и т.д.).

Например, основанием для представления налоговым агентом в налоговую инспекцию уточненного 6-НДФЛ за 2016 год может послужить любая ошибка в расчете, обнаруженная им в 2017 году (как связанная с фактами неотражения или неполноты отражения сведений, так и приводящая к занижению или завышению налога). Аналогично с отчетными периодами составления расчета.
Подтверждение: п. 24 письма ФНС России № ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г., вопросы 7, 8 письма ФНС России № БС-4-11/14329 от 21 июля 2017 г., письмо ФНС России № БС-4-11/17756 от 21 сентября 2016 г.
Например, если после представления расчета 6-НДФЛ за девять месяцев 2016 года налоговый агент обнаружил факт завышения суммы доходов и, соответственно, излишней уплаты НДФЛ в I квартале 2016 года, потребуется представить уточненные расчеты за I квартал, полугодие и девять месяцев 2016 года (письмо ФНС России № БС-4-11/24062 от 15 декабря 2016 г.). При этом если уточненные расчеты будут представлены до момента выявления недостоверности налоговой инспекцией, ответственность по п. 1 ст. 126.1 Налогового кодекса РФ не применяется (п. 2 ст. 126.1 Налогового кодекса РФ). Если же неточности выявлены налоговой инспекцией, то применение мер ответственности за предоставление недостоверных сведений имеет особенности.
Исключение допущение в отношении формирования раздела 2 расчета по "переходящим" операциям. Если операция из категории переходящих ошибочно полностью отражена в разделе 2 расчета за более ранний отчетный период (например, выплата декабрьской зарплаты в январе в расчете за год), то представлять уточненный расчет за этот период не нужно. Не нужно также повторно указывать эти сведения в разделе 2 расчета за период, когда "переходящая" операция завершена (например, при отражении в расчете за год декабрьской зарплаты, выплаченной в январе, повторно указывать эту операцию в расчете за I квартал). В противном случае дублирование в разных расчетах показателя суммы НДФЛ по одному сроку уплаты приведет к образованию необоснованной задолженности по НДФЛ, что, в свою очередь, может повлечь применение ответственности (письма ФНС России № БС-4-11/24134 от 15 декабря 2016 г., № БС-4-11/24065 от 15 декабря 2016 г., Информация УФНС России по Амурской области). Однако такое допущение не касается строки 070 раздела 1 расчета, так как сведения из данной строки задействованы в контрольных соотношениях проверки расчета с КРСБ. Эту строку необходимо формировать по факту удержания удержанный налог отражать именно в периоде возникновения дохода, с которого он удержан, то есть периоде выплаты дохода (в приведенном примере в расчете за I квартал).
Кроме того, в ряде случаев перерасчет налога может быть вызван не ошибкой, а новыми обстоятельствами, и тогда подача уточненного расчета может не потребоваться;

– по строке "Период представления (код)" указывается период представления в соответствии с приложением № 1 к Порядку, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-11/450 от 14 октября 2015 г. В случае ликвидации (реорганизации) организации проставляют код, соответствующий периоду времени от начала года, в котором произошла ликвидация (реорганизация), до дня ее завершения (т.е. внесения данных об этом в ЕГРЮЛ). Например, при ликвидации (реорганизации) организации в сентябре соответствующего налогового периода в указанной строке проставляется код "53" (девять месяцев – при реорганизации (ликвидации) организации);

– по строке "Налоговый период (год)" указываются четыре цифры, обозначающие налоговый период, за который составляется расчет (например, "2016");

– по строке "Представляется в налоговый орган (код)" отражается четырехзначный код налоговой инспекции, в которую налоговый агент представляет расчет;

– по строке "По месту нахождения (учета) (код)" указывается код места представления в соответствии с приложением № 2 к Порядку, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-11/450 от 14 октября 2015 г. (например, "220" – по месту нахождения обособленного подразделения российской организации);

– по строке "(налоговый агент)" указывается сокращенное наименование (если такое отсутствует – полное наименование) организации согласно учредительным документам. Содержательная часть наименования (его аббревиатура или название) указывается в начале строки.
Если налоговым агентом является физическое лицо, то в соответствии с документом, удостоверяющим его личность (например, паспортом), указываются полностью (без сокращений) фамилия, имя, отчество (при его наличии). В случае двойной фамилии ее составные части пишутся через дефис (например, "Иванов-Юрьев");

– по строке "Код по ОКТМО" указывается код муниципального образования (ОКТМО), на территории которого мобилизуются денежные средства, находится организация (обособленное подразделение), где оборудовано стационарное рабочее место работника.
Если работник в течение года получает доход в подразделениях организации, которые расположены в разных муниципальных образованиях, то заполняется несколько расчетов (по количеству муниципальных образований, на территории которых находятся обособленные подразделения, в которых гражданин получал доходы). При этом очень важно заполнить данный реквизит и КПП в отношении каждого обособленного подразделения (п. 23 письма ФНС России № ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г.). Ошибки в указанных реквизитах относятся к основным, которые могут приводить к применению ответственности, когда перечисление налога производится по верным реквизитам обособленного подразделения, а расчет по форме 6-НДФЛ заполнен ошибочно. Тогда для исправления ошибки и исключения привлечения к ответственности налоговому агенту нужно представить корректирующий расчет 6-НДФЛ.
Подтверждение: п. 25 письма ФНС России № ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г., Информация УФНС России по Амурской области от 27 марта 2017 г.
Налоговые агенты – индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, и другие лица, занимающиеся частной практикой, указывают код ОКТМО по месту жительства. Исключение – ИП, которые применяют спецрежим в виде ЕНВД и (или) ПСН. В таком случае код указывается по месту постановки на учет по месту ведения деятельности на спецрежиме.
Код ОКТМО указывается согласно Общероссийскому классификатору территорий муниципальных образований (ОК 33-2013). При этом свободные знакоместа справа от значения кода в случае, если код ОКТМО имеет восемь знаков, не подлежат заполнению дополнительными символами;

– по строке "Номер контактного телефона" указывается контактный телефон налогового агента;

– по строке "На __ страницах с приложением подтверждающих документов или их копий на __ листах" указывается общее количество страниц расчета и листов документа, подтверждающего полномочия представителя;

– по строке "Достоверность и полноту сведений, указанных в настоящем расчете, подтверждаю" указывается:

– "1" – если расчет подписывает и представляет налоговый агент лично;
– "2" – если расчет подписывает и представляет уполномоченный представитель налогового агента. Кроме того, нужно также указать наименование организации (или фамилию, имя, отчество физического лица) – представителя;

– по строке "Подпись ___ Дата" проставляется личная подпись и указываются число, месяц, год подписания расчета;

– по строке "Наименование документа, подтверждающего полномочия представителя" указывается вид документа, подтверждающего полномочия представителя (например, доверенность).

Правила заполнения раздела 1

Раздел 1 расчета по форме 6-НДФЛ заполняется нарастающим итогом за I квартал, полугодие, девять месяцев и год (п. 6 письма ФНС России № ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г., письма ФНС России № БС-4-11/3058 от 25 февраля 2016 г., № БС-3-11/650 от 18 февраля 2016 г.).

При заполнении раздела 1 "Обобщенные показатели" указываются:

– в строках 020, 025 – суммы начисленного дохода (в т. ч. отдельно в виде дивидендов).

Согласно контрольным соотношениям, например, значение по строке 020 в расчете за год должно быть равно сумме строк "Общая сумма дохода" по соответствующей ставке справок 2-НДФЛ с признаком "1" (и строк 020 приложения № 2 к декларации по налогу на прибыль, представляемого в ряде случаев) (п. 1 письма ФНС России № ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г., письма ФНС России № БС-4-11/10956 от 20 июня 2016 г., № БС-4-11/3852 от 10 марта 2016 г.).
В справке 2-НДФЛ значение по строке "Общая сумма дохода" формируется без учета вычетов, то есть по данной строке отражаются начисленные доходы, в том числе облагаемые не в полной сумме (например, стоимость подарков без учета корректировки на сумму вычета – 4000 руб. за налоговый период) (разд. VII Порядка, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-11/485 от 30 октября 2015 г.). При этом под начисленными доходами следует понимать доходы, дата фактического получения которых наступила. Таким образом, по строке 020 расчета 6-НДФЛ нужно отражать все доходы, которые считаются полученными для целей НДФЛ за отчетный период (в т. ч. облагаемые не в полной сумме), без учета корректировки их на необлагаемую часть.

Например, по строке 020 отражаются доходы, датой получения которых является дата начисления, в частности, начисленная зарплата. Однако если датой фактического получения дохода является день его выплаты, например, в отношении пособия по временной нетрудоспособности, оплаты отпуска или вознаграждения по гражданско-правовому договору (независимо от даты подписания самого договора или акта сдачи-приемки работ по данному договору), то отражать его по данной строке на момент начисления оснований нет (п. 9 письма ФНС России № ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г., письма ФНС России № БС-4-11/1249 от 25 января 2017 г., № БС-4-11/23138 от 5 декабря 2016 г., № БС-3-11/4816 от 17 октября 2016 г., № БС-3-11/3504 от 1 августа 2016 г., № БС-4-11/9194 от 24 мая 2016 г., вопросы 11-12 письма ФНС России № БС-4-11/13984 от 1 августа 2016 г.).

Доходы, которые полностью не облагаются НДФЛ в соответствии со ст. 217 Налогового кодекса РФ, не отражаются в справке 2-НДФЛ, следовательно, отражать их в расчете 6-НДФЛ также не нужно (п. 7 письма ФНС России № ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г., вопрос 4 письма ФНС России № БС-4-11/13984 от 1 августа 2016 г., письмо ФНС России № БС-4-11/4901 от 23 марта 2016 г.).
Это справедливо и при перечислении средств резиденту иностранного государства, в отношении которых нормами международных договоров предусмотрено освобождение от налогообложения в России (отражение таких необлагаемых доходов в форме 6-НДФЛ не требуется) (письмо ФНС России № БС-4-11/6417 от 13 апреля 2016 г.).

Аналогичный порядок действует при отражении доходов, в отношении которых предусмотрен код для вычета, однако сумма вычета полностью покрывает сумму дохода (например, стоимость подарка за 4000 руб.). Такие доходы также можно не отражать в расчете 6-НДФЛ (справке по форме 2-НДФЛ). Вместе с тем допустимо и их отражение с вычетами (строка 030).
Подтверждение: вопросы 1, 2 письма ФНС России № БС-4-11/14329 от 21 июля 2017 г., письма ФНС России № БС-4-11/787 от 19 января 2017 г., № БС-4-11/24064 от 15 декабря 2016 г.

Также в расчет 6-НДФЛ (справку по форме 2-НДФЛ) не нужно включать доходы, в отношении которых обязанности налогового агента не исполняются. Например, доходы, выплаченные организацией (ИП) работнику (исполнителю) – налоговому резиденту России за работу (оказанную услугу), выполненную за пределами России. Ведь в отношении таких доходов организация (ИП) не признается налоговым агентом (налог уплачивает сам налогоплательщик-гражданин).
Подтверждение: письмо ФНС России № БС-4-11/5602 от 27 марта 2017 г.
;

– в строках 040, 045, 070, 080, 090 – суммы рассчитанного, удержанного, неудержанного и возвращенного (в т. ч. излишне удержанного в предыдущих налоговых периодах) налога за период сдачи отчета в целом по всем физическим лицам, в отношении которых налоговый агент является источником дохода.

При этом по строке 070 не нужно отражать фактически не удержанный за период сдачи отчета налог. Например, по "переходящей" операции, в частности, зарплате, которая формирует начисленный доход в одном периоде, а удержание и (или) установленная дата уплаты налога с нее приходится на следующий период (п. 8 письма ФНС России № ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г., вопрос 6 письма ФНС России № БС-4-11/13984 от 1 августа 2016 г.). В частности, это подтверждается контрольными соотношениями, по которым при уменьшении значения по данной строке на значение по строке 090 (сумма налога, возвращаемая налоговым агентом в соответствии со ст. 231 Налогового кодекса РФ) полученная разница не должна быть больше данных карточки расчетов с бюджетом об уплате НДФЛ с начала года (письмо ФНС России № БС-4-11/3852 от 10 марта 2016 г.). В противном случае налоговая инспекция делает вывод о неполной уплате налога в бюджет.

Также действует еще одно "неформальное" контрольное соотношение к годовому значению этой строки. Оно следует из соотношений к другой форме отчетности, которую используют налоговые инспекторы (региональные УФНС России) в своей работе, – 7-НДФЛ (утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-1/647 от 30 ноября 2016 г.). В частности, в контрольных соотношениях к этой сводной форме по налоговым агентам за 2017 год предусмотрено, что рассчитанный налог должен быть практически равен удержанному (за рядом корректировок) (письмо ФНС России № ГД-4-11/23247 от 16 ноября 2017 г.). То есть, другими словами, у конкретного налогового агента строка 070 формы 6-НДФЛ за год должна быть максимально приближена к строке 020. Если же разница превышает 15 процентов, то, скорее всего, это потребуется пояснить.

По строке 080 отражается сумма налога, которая фактически не может быть удержана до окончания года (например, при выдаче подарка работнику, который со следующего месяца решил уволиться, налог не был удержан из-за нехватки суммы выплаты дохода в денежной форме), с учетом особенностей по "переходящим" доходам, начисление которых приходится на окончание года, а выплата и удержание налога на следующий год, но до момента представления справки 2-НДФЛ. Таким образом, в данной строке нужно указать нарастающим итогом с начала года НДФЛ, не удержанный на отчетную дату налоговым агентом, с учетом положений п. 5 ст. 226 и п. 14 ст. 226.1 Налогового кодекса РФ (т.е. суммы налога, в отношении которых налоговый агент в общем случае по окончании года сообщит налогоплательщику и в налоговую инспекцию о невозможности удержания). В случае отражения по строке 080 суммы налога, удержанной в следующем отчетном периоде (периоде представления), налоговому агенту следует представить уточненный расчет по форме 6-НДФЛ за соответствующий период.
Подтверждение: п. 10-11 письма ФНС России № ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г., вопрос 5 письма ФНС России № БС-4-11/13984 от 1 августа 2016 г., письма ФНС России № БС-4-11/12975 от 19 июля 2016 г., № БС-3-11/2657 от 14 июня 2016 г., № БС-4-11/8609 от 16 мая 2016 г.;

– в строке 050 – сумма фиксированного авансового платежа – показателя, с учетом которого налоговый агент рассчитывает НДФЛ с доходов трудящихся-мигрантов. Сумма фиксированных авансовых платежей по строке 050 раздела 1 расчета по форме 6-НДФЛ не должна превышать сумму исчисленного налога по строке 040 (п. 4 письма ФНС России № ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г., п. 1.4 письма ФНС России № БС-4-11/3852 от 10 марта 2016 г.);

– в строке 030 – сведения об общей сумме предоставленных налоговым агентом стандартных, социальных, имущественных и инвестиционных налоговых вычетов (по аналогии с разделом 4 справки по форме 2-НДФЛ), а также вычетов (в т. ч. профессиональных) из общей суммы доходов, облагаемых не в полной сумме (по аналогии с разделом 3 справки по форме 2-НДФЛ). То есть данная строка заполняется согласно значениям кодов видов вычетов, утвержденных Приказом ФНС России № ММВ-7-11/387 от 10 сентября 2015 г. (вопрос 3 письма ФНС России № БС-4-11/13984 от 1 августа 2016 г.);

– в строке 060 – количество физических лиц, получивших облагаемый налогом доход. Показатель данной строки в представленном годовом расчете (за налоговый период) должен совпадать с общим количеством поданных справок 2-НДФЛ с признаком "1" и приложений № 2 к декларации по налогу на прибыль (которые представляют ряд налоговых агентов) (п. 5 письма ФНС России № ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г., письмо ФНС России № БС-4-11/3852 от 10 марта 2016 г.).

Раздел 1 заполняется по каждой из ставок НДФЛ, если налоговый агент выплачивал доходы, облагаемые по разным ставкам. Тогда итоговые строки раздела (строки 060-090) заполняются только на первой странице.

Правила заполнения раздела 2

В раздел 2 включаются данные за последние три месяца отчетного периода (п. 12 письма ФНС России № ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г., письма ФНС России № БС-4-11/3058 от 25 февраля 2016 г., № БС-3-11/650 от 18 февраля 2016 г.). При этом если данные, подлежащие отражению в данном разделе, могут быть размещены на меньшем количестве страниц, чем сформировано в связи с заполнением нескольких разделов 1, во всех знакоместах раздела 2 страниц, в которых раздел 2 не подлежит заполнению, необходимо проставить прочерки (п. 2 письма ФНС России № БС-4-11/7663 от 27 апреля 2016 г.).

Раздел 2 заполняется в целом по всем получателям дохода, и в нем необходимо указать:

– в строке 100дату фактического получения дохода. Заполняется с учетом положений ст. 223 Налогового кодекса РФ (п. 15 письма ФНС России № ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г., письмо ФНС России № БС-4-11/9532 от 30 мая 2016 г.). При этом положения ст. 6.1 Налогового кодекса РФ о переносе крайнего срока не относятся к дате фактического получения дохода. Соответственно, в данной строке указывается именно та дата, которая определена гл. 23 Налогового кодекса РФ как день фактического получения дохода, даже в том случае, если она совпадает с выходным или нерабочим праздничным днем (письмо ФНС России № БС-3-11/2169 от 16 мая 2016 г.);

– в строке 110 – дату удержания налога. Данная строка заполняется с учетом положений п. 4 ст. 226, п. 7 ст. 226.1 Налогового кодекса РФ (письмо ФНС России № БС-4-11/3058 от 25 февраля 2016 г.);

– в строке 120 – срок перечисления удержанного НДФЛ. Указывается дата, не позднее которой должен быть перечислен НДФЛ в соответствии с п. 6 ст. 226 и п. 9 ст. 226.1 Налогового кодекса РФ (п. 4.2 Порядка, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-11/450 от 14 октября 2015 г., письмо ФНС России № БС-4-11/3058 от 25 февраля 2016 г.). Если окончание такого срока приходится на выходной или нерабочий праздничный день, то в строке 120 указывается следующий рабочий день (п. 7 ст. 6.1 Налогового кодекса РФ, письмо ФНС России № БС-4-11/8568 от 16 мая 2016 г.). Дата фактического перечисления налога в 6-НДФЛ не указывается (п. 14 письма ФНС России № ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г.);

– в строке 130обобщенную сумму фактически полученных доходов (без вычитания суммы удержанного НДФЛ, а также применения вычетов) в указанную в строке 100 дату. В данной строке отражается, в частности, сумма дохода работника за выполнение трудовых обязанностей (зарплата до удержания НДФЛ), которая установлена трудовым договором.
Подтверждение:
письма ФНС России № БС-4-11/10956 от 20 июня 2016 г., № БС-3-11/2657 от 14 июня 2016 г.;

– в строке 140 – сумму удержанного налога в целом на конкретную дату (указанную по строке 110). При этом данная сумма рассчитывается с базы, то есть с доходов, к которым применены соответствующие вычеты (письмо ФНС России № БС-4-11/10956 от 20 июня 2016 г.). Указывается именно та сумма НДФЛ, которая удержана налоговым агентом без учета возвращенных сумм налога налогоплательщику (п. 17 письма ФНС России № ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г.).

Основные даты расчета, удержания и крайние даты уплаты НДФЛ по видам доходов приведены в таблице.
При этом даты удержания и срок перечисления НДФЛ нужно указывать в соответствии с законодательством и в том случае, когда окончательный расчет по зарплате произведен до конца месяца (до даты получения дохода, отраженной в строке 100). Например, если работникам зарплата за январь выплачена 25 января, то в разделе 2 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал данная операция отражается в общем порядке: по строке 100 указывается "31 января", по строке 110 – "25 января", по строке 120 – "26 января", по строкам 130 и 140 – соответствующие суммовые показатели.
Подтверждение: письмо ФНС России № БС-4-11/5106 от 24 марта 2016 г.

Доходы нужно разбить по датам выплаты, удержания и срокам перечисления налога в бюджет (и, соответственно, заполнить необходимое количество строк 100-140) (п. 19 письма ФНС России № ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г.).

То есть чтобы правильно заполнить раздел 2, нужно распределить общий доход, выплаченный гражданам в течение последнего квартала (например, в расчете за полугодие распределяются доходы, выплаченные в апреле – июне), по соответствующим датам и для каждой даты указать отдельную сумму налога. В случае, если в отношении различных видов доходов, имеющих одну дату их фактического получения, имеются различные сроки перечисления НДФЛ, то строки 100-140 раздела 2 расчета по форме 6-НДФЛ заполняются по каждому сроку перечисления налога отдельно (письмо ФНС России № БС-4-11/4538 от 18 марта 2016 г.).

При этом требования об отдельном оформлении раздела 2 справки в отношении разных ставок (по аналогии с разделом 1) Порядок не содержит. Таким образом, раздел 2 формируется сплошным заполнением за отчетный период в хронологии дат.
Подтверждение: п. 1 письма ФНС России № БС-4-11/7663 от 27 апреля 2016 г.

Раздел 2 можно не заполнять по доходам, в отношении которых налог удержан не был:

по причине невозможности его удержать (разд. III-IV Порядка, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-11/450 от 14 октября 2015 г., письма ФНС России № БС-4-11/20483 от 24 ноября 2015 г., № БС-4-11/19829 от 13 ноября 2015 г.).

Например, при выдаче подарка (или при формировании материальной выгоды по беспроцентному займу) работнику, который со следующего месяца решил уволиться (налог не был удержан из-за нехватки суммы выплаты дохода в денежной форме). В этом случае заполняется только раздел 1: строки 020, 040, 080 (если налог не может быть удержан до окончания года), при этом по строке 070 значение рассчитанного, но не удержанного НДФЛ, не отражается (письма ФНС России № БС-4-11/1373 от 27 января 2017 г., № БС-4-11/12975 от 19 июля 2016 г.).

Вместе с тем возможен и другой вариант – оформление раздела 2. Он также предложен налоговой службой в отношении формирования расчета в схожей ситуации выплаты дохода в натуральной форме (однако такой подход в наименьшей степени согласуется с многочисленными разъяснениями ведомства по иным ситуациям): по строке 100 – указать дату получения дохода (день передачи доходов в натуральной форме), по строкам 110, 120 – "00.00.0000", по строке 130 – соответствующий суммовый показатель, по строке 140 – "0" (вопрос 2 письма ФНС России № БС-4-11/13984 от 1 августа 2016 г.);

При заполнении формы 6-НДФЛ можно воспользоваться любым из вышеприведенных вариантов оформления. Выбор предпочитаемого способа заполнения не является основанием для привлечения к ответственности по ст. 126.1 Налогового кодекса РФ, поскольку (в отсутствие законодательно закрепленного порядка формирования в таких ситуациях) не относится к категории недостоверных сведений, влекущих неблагоприятные последствия для бюджета, нарушения прав физических лиц (письмо ФНС России № БС-4-11/21695 от 16 ноября 2016 г.);


– по причине ненаступления даты удержания (а следовательно, и перечисления) налога.

Такая ситуация, как правило, возникает по "переходящим" операциям, например, при выплате зарплаты, когда налогооблагаемый доход формируется на конец месяца его начисления, а удержание и (или) установленная дата уплаты НДФЛ приходится на месяц следующего отчетного (налогового) периода (письмо Минфина России № 03-04-06/4321 от 1 февраля 2016 г.). В данном случае заполнение раздела 2 расчета тесно связано также с формированием строк 070, 080 раздела 1.

Мнение ФНС России в письмах ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г., № БС-4-11/14329 от 21 июля 2017 г., № БС-4-11/8568 от 16 мая 2016 г., № БС-4-11/7663 от 27 апреля 2016 г., № БС-4-11/4222 от 15 марта 2016 г., № БС-4-11/3058 от 25 февраля 2016 г., № БС-3-11/553 от 12 февраля 2016 г.: если операция начата в одном налоговом (отчетном) периоде, а закончена в другом, то она отражается в периоде завершения. При этом операция считается завершенной в периоде представления, в котором наступает срок перечисления налога.

Например, если зарплата за март выплачена 5 апреля, а НДФЛ перечислен 6 апреля, то данная операция отражается в разделе 1 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал (по строкам 020, 030, 040 и 060). При этом налоговый агент вправе не отражать эту операцию в разделе 2 расчета за этот период.
Данная операция будет отражена при непосредственной выплате зарплаты в расчете за полугодие, а именно – в разделе 1 дополнительно будет заполнена строка 070 (в части удержанного налога с зарплаты за март), в разделе 2 расчета по строке 100 указывается "31 марта", по строке 110 – "5 апреля", по строке 120 – "6 апреля", по строкам 130 и 140 – соответствующие суммовые показатели.

В аналогичном порядке отражаются операции в отношении зарплаты за декабрь прошлого года (например, 2015 года), выплаченной в январе текущего года. В этом случае данная операция в разделе 1 расчета за I квартал текущего года не отражается (кроме строки 070), ее следует показать в разделе 2. В частности, по строке 100 указать "31 декабря", а по строкам 110 и 120 – январские даты удержания НДФЛ и предельный срок его перечисления соответственно.

Мнение ФНС России в письмах № БС-4-11/8568 от 16 мая 2016 г., № БС-4-11/8609 от 16 мая 2016 г.: сумму рассчитанного, но не удержанного (не перечисленного) по причине ненаступления даты удержания (в частности, в ситуации начисления и выплаты "переходящей" зарплаты) налога не нужно отражать ни в строке 070, ни в строке 080 раздела 1 расчета по форме 6-НДФЛ.

Например, в ситуации отражения зарплаты в расчете за I квартал значение по строке 070 сформируют суммы налога, удержанные из зарплаты за декабрь прошлого года (если она выплачена в январе), январь и февраль отчетного периода (письмо ФНС России № БС-4-11/11886 от 1 июля 2016 г.). Не удержанную сумму налога из зарплаты за март не нужно отражать в строке 070 и в строке 080 расчета за I квартал (в строках 070, 080 в отношении этой операции нужно проставить "0"). При этом сумма налога, удержанная из зарплаты за март в апреле, будет отражена в строке 070 расчета за следующий период – полугодие.

Причем по контрольным соотношениям, действующим при проверке расчета формы 6-НДФЛ (письмо ФНС России № БС-4-11/3852 от 10 марта 2016 г.), строки раздела 1 не взаимоувязаны со строками раздела 2. То есть применительно к рассматриваемой ситуации это означает, что показатели строки 070 не сопоставляются со значениями строки 140, в которой указывается обобщенная сумма удержанного налога. Кроме того, в приведенной методике также не предусмотрено равенство показателей строки 040 и строки 070 раздела 1 расчета (письмо ФНС России № БС-4-11/4222 от 15 марта 2016 г.). Таким образом, нарушений форматно-логического контроля при сдаче расчета не будет.

Из сказанного выше можно сделать вывод, что в целях соблюдения форматно-логического контроля в расчете 6-НДФЛ строку 070 нужно формировать исходя из факта удержания налога, а строку 080 – помимо этого исходя из факта наступления даты удержания. А именно – если дата удержания наступила, а налог не удержан (например, по ошибке или из-за нехватки суммы выплачиваемого дохода) до окончания года, то значение по строке 080 нужно сформировать. Если же дата удержания налога пока не наступила (например, приходится на следующий период), то отражать значение налога по строке 080 не нужно, за исключением окончания налогового периода в отношении доходов, с которых не удержан налог.

Особенности по заполнению строки 080 расчета по форме 6-НДФЛ могут действовать только в отношении "переходящих" доходов, начисление которых приходится на окончание года, а выплата и удержание налога – на следующий год, но до момента представления справки 2-НДФЛ. Например, декабрьской зарплаты, которая выплачена и налог с нее удержан в начале следующего года до момента подачи справки по форме 2-НДФЛ.

Согласно контрольным соотношениям строка 080 в расчете за год должна быть равна сумме строк "Сумма налога, не удержанная налоговым агентом" справок 2-НДФЛ с признаком "1" (и строк 034 приложения № 2 к декларации по налогу на прибыль, представляемого в ряде случаев) (письмо ФНС России № БС-4-11/3852 от 10 марта 2016 г.). Вместе с тем данная строка в справке 2-НДФЛ формируется без учета налога с зарплаты за текущий год (например, за декабрь), фактически удерживаемого и перечисляемого в бюджет до момента подачи справки 2-НДФЛ за этот год, то есть не позднее 1 апреля следующего года (например, с зарплаты за декабрь – в январе) (письма ФНС России № БС-4-11/17931 от 7 октября 2013 г., № ЕД-4-3/74 от 12 января 2012 г. – его выводы применимы и в условиях действия новой формы 2-НДФЛ).
Таким образом, в целях соблюдения контрольных соотношений для прохождения расчета такие "переходящие" выплаты лучше не отражать в строке 080 формы 6-НДФЛ. В идеале по итогам года сумма по строке 080 расчета 6-НДФЛ должна совпадать с суммами налога, в отношении которых налоговый агент сообщает о невозможности удержания посредством представления справки 2-НДФЛ с признаком "2". Если же сумма налога, удержанного впоследствии, все-таки нашла отражение в строке 080 расчета, при проверке двух отчетных форм налоговой инспекцией могут быть запрошены пояснения несовпадения данных.

Отметим, что аналогичный порядок заполнения раздела 2 формы 6-НДФЛ (как по "переходящей" зарплате) действует также в случаях, когда любая из дат в строках 100, 110, 120 относится к другому отчетному периоду. Например, зарплата за март выплачена 31 марта, тогда по строкам 100 и 110 должна быть указана дата 31 марта, а крайний срок уплаты по строке 120 уже относится к следующему отчетному периоду и приходится на 1 апреля. Тогда данную операцию налоговый агент вправе отразить в разделе 2 формы 6-НДФЛ, но уже за полугодие (однако по строке 070 НДФЛ, удержанный с зарплаты за март, отражается в I квартале).
Подтверждение: п. 13, 18 письма ФНС России № ГД-4-11/22216 от 1 ноября 2017 г., письмо ФНС России № БС-4-11/20126 от 24 октября 2016 г.

ООО "Бета" за январь – июнь 2016 года были начислены и выплачены следующие доходы.

В I квартале:

1) зарплата трем работникам-резидентам за январь – март в общей сумме 72 000 руб. (24 000 руб. × 3 мес.) и НДФЛ с этой суммы 9360 руб. (72 000 руб. × 13%).
При этом ООО "Бета" перечисляет зарплату работникам на банковские карты два раза в месяц:
– 20-го числа месяца – аванс в размере 40 процентов от оклада;
– 5-го числа месяца, следующего за месяцем, за который начислена зарплата, – окончательный расчет.
Зарплата за декабрь 2015 года выплачена в декабре. На I квартал приходятся выплаты зарплаты за январь (5 февраля) и февраль (4 марта) 2016 года;

2) дивиденды учредителю-нерезиденту в размере 60 000 руб. с датой выплаты 20 января.
Соглашением об избежании двойного налогообложения между Россией и страной резидентства участника предусмотрено, что дивиденды облагаются в стране выплаты, то есть в России. Ставка НДФЛ составляет 15 процентов, сумма НДФЛ – 9000 руб. (60 000 руб. × 15%).

Кроме того, 1 марта 2016 года ООО "Бета" выдало одному из работников заем по договору беспроцентного займа, заключенному на один месяц. На 31 марта определена материальная выгода в размере 14 000 руб. и рассчитан НДФЛ с нее по ставке 35 процентов 4900 руб. (14 000 руб. × 35%). Ближайший день выплаты денежного дохода, с которого можно удержать этот налог, приходится уже на следующий период 5 апреля (день выплаты зарплаты за март).

Во II квартале была выплачена зарплата тем же работникам-резидентам и в том же порядке, что и в I квартале, а именно зарплата за апрель – июнь в общей сумме 72 000 руб. (24 000 руб. × 3 мес.) и НДФЛ с этой суммы 9360 руб. (72 000 руб. × 13%).
При этом 29 июня 2016 года работнику были начислены и оплачены отпускные за июль в сумме 8000 руб. Удержанный при выплате отпускных НДФЛ составляет 1040 руб. (8 000 руб. × 13%).

В данном случае начислены доходы, облагаемые по налоговым ставкам 13, 15 и 35 процентов. Соответственно, для каждой из этих ставок составлен отдельный лист с заполненным разделом 1. Раздел 2 формируется сплошным заполнением за отчетный период в хронологии дат.

Бухгалтер ООО "Бета" заполнил расчет по форме 6-НДФЛ за полугодие следующим образом (см. Образец).

В рассматриваемом примере в разделе 2 расчета за полугодие не отражаются:
– авансы по зарплате, потому что НДФЛ с аванса не рассчитывается и не удерживается;
– зарплата за январь – февраль и дивиденды, потому что налог с этих сумм был удержан в I квартале (см. Образец);
– зарплата за июнь, НДФЛ с которой будет удержан только в следующем отчетном периоде (5 июля), то есть эта операция будет отражена в разделе 2 расчета за девять месяцев.

При этом операции в отношении зарплаты за март и материальной выгоды следует отразить единой суммой в одном блоке раздела 2, поскольку даты получения доходов (31 марта), удержания налога (5 апреля) и крайний срок уплаты налога (6 апреля) в данном случае совпадают.

Вместе с тем в разделе 1 расчета за полугодие будут отражены обобщенные по всем работникам суммы начисленного дохода, рассчитанного и удержанного НДФЛ нарастающим итогом с начала 2016 года, включая зарплату за июнь 2016 года (строка 020 расчета по ставке 13 процентов) и налог, рассчитанный с нее, в общей сумме рассчитанного налога за этот период (строка 040 расчета по ставке 13 процентов).

Строку 070 сумма налога с зарплаты за июнь не увеличит, поскольку не относится к удержанному НДФЛ. Также эта сумма не будет отражена в строке 080: поскольку дата удержания по ней пока не наступила, налог с этой суммы будет удержан при ее фактической выплате (5 июля).


Существует ряд писем, разъясняющих порядок оформления расчета 6-НДФЛ, с позицией, которая не подтверждается нормами законодательства, Порядком оформления формы и контрольными соотношениями (письма ФНС России № БС-4-11/8568 от 16 мая 2016 г., № БС-4-11/5278 от 28 марта 2016 г., № БС-4-11/5106 от 24 марта 2016 г., № БС-4-11/4538 от 18 марта 2016 г.). В связи с неопределенностью рассмотренных в них ситуаций их применение к общим случаям оформления расчета представляется сомнительным. В частности, при выплате дохода в натуральной форме дата удержания налога не может быть определена как дата выдачи такого натурального дохода. Это не соответствует положениям п. 4 ст. 226 Налогового кодекса РФ. Соответственно, строка 110 в данном случае не оформляется. Или, например, формирование строки 020 расчета суммами пособия по временной нетрудоспособности, начисленного, но не выплаченного по состоянию на конец отчетного периода, за который представляется 6-НДФЛ. Это не соответствует положениям ст. 226 и 223 Налогового кодекса РФ.

В любом случае при возникновении сомнений (затруднений) в заполнении формы 6-НДФЛ целесообразно обратиться за разъяснениями в свою налоговую инспекцию (письмо ФНС России № БС-3-11/3426 от 27 июля 2016 г.).


Другие вопросы по теме

Заполнение справки 2-НДФЛ 11
Экспертное заключение