Эксперт онлайн
×
Борисенко Ольга
Эксперт «Моё дело»

Проконсультируем по вопросам учёта, налогов и права.

Оценим надежность контрагента и предупредим о проверках.

*На указанный e-mail Вам будет отправлен пароль для входа в систему. Регистрируясь, Вы подтверждаете свое согласие с договором-офертой.
Редакция: 01.01.2011 – 29.03.2016 | Перейти в действующую
Единый налог при УСН

Каков порядок формирования налоговой базы переходного периода, если плательщик переходит с ОСНО на спецрежим?

Порядок формирования налоговой базы переходного периода зависит от того, кто переходит на УСН: организация, уплачивающая налог на прибыль, или индивидуальный предприниматель, уплачивающий НДФЛ. При этом формирование налоговой базы в части расходов также зависит от выбранного плательщиком УСН объекта налогообложения: доходы или доходы минус расходы. Плательщики с объектом налогообложения в виде доходов по общему правилу расходы при расчете единого налога не учитывают (п. 1 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ).

Порядок формирования налоговой базы переходного периода при переходе с ОСНО на УСН установлен п. 1 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ.

Налог на прибыль

Организации при применении ОСНО признаются плательщиками налога на прибыль. При переходе на УСН они освобождаются от уплаты налога на прибыль (за исключением ряда случаев).

Порядок формирования налоговой базы переходного периода у организации при переходе с ОСНО на УСН зависит от метода учета доходов и расходов, который она применяла на ОСНО.

Порядок формирования остаточной стоимости амортизируемого имущества, приобретенного до перехода на спецрежим, установлен абз. 1 п. 2.1 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ.

Организация применяла метод начисления

1. Признание доходов.

При расчете налога на прибыль с применением метода начисления доходы организации признаются в том периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, погашения дебиторской задолженности иным способом (п. 1 ст. 271 Налогового кодекса РФ).

Доходы при УСН учитываются кассовым методом – по мере поступления денежных средств, имущества, погашения обязательств иным способом (п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).

Поэтому при формировании налоговой базы переходного периода по доходам в ее составе необходимо учесть авансы, полученные до перехода на УСН, реализация товаров (выполнение работ, оказание услуг) по которым произойдет после перехода на УСН (пп. 1 п. 1 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ).

После перехода на УСН не нужно учитывать в доходах полученные денежные средства, если ранее при ОСНО они уже были учтены при расчете налога на прибыль (пп. 3 п. 1 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ).

2. Признание расходов.

При расчете налога на прибыль с применением метода начисления расходы организации признаются в том периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (погашения кредиторской задолженности иным способом) (п. 1 ст. 272 Налогового кодекса РФ).

Расходы при УСН организации с объектом налогообложения в виде разницы между доходами и расходами учитываются по мере их несения и оплаты (погашения кредиторской задолженности иным способом) (п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).

Поэтому при формировании налоговой базы переходного периода по расходам в их составе не учитываются авансы, выданные при ОСНО в счет предстоящих поставок (выполнения работ, оказания услуг).

При этом в уменьшение налоговой базы на УСН можно признать понесенные расходы, которые не были учтены при расчете налога на прибыль во время применения ОСНО:

– оплаченные на ОСНО – в периоде их осуществления.

Это могут быть, например, прямые расходы, приходящиеся на нереализованную продукцию и незавершенное производство (абз. 2 п. 2 ст. 318, абз. 6 п. 1, п. 2, 3 ст. 319, ст. 320 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России № 03-11-06/2/233 от 30 октября 2009 г.). Например, если прямые расходы по сырью и оплате труда основных производственных рабочих (формирующие остаток незавершенного производства по готовой продукции) не были учтены на ОСНО, то на момент перехода на УСН их можно признать при расчете единого налога (так как остатки незавершенного производства на УСН не формируются, а условием признания указанных затрат является их оплата). Если на ОСНО товары были приобретены и оплачены поставщику, но не реализованы и поэтому не учтены на ОСНО, то списать их в расходы на УСН можно в момент отгрузки покупателю;

– не оплаченные на ОСНО – на дату их оплаты на УСН.

Подтверждение: пп. 4 п. 1 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ.

После перехода на УСН не нужно учитывать в расходах уплаченные денежные средства, если ранее при ОСНО они уже были учтены при расчете налога на прибыль (пп. 5 п. 1 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ).

Организация применяла кассовый метод

Специальный порядок не предусмотрен. Поэтому доходы (расходы) нужно признавать в том периоде (до или после перехода), к которому они относятся, согласно правилам, применяемым при каждом режиме налогообложения (ст. 346.25 Налогового кодекса РФ).

1. Признание доходов.

Если до перехода на спецрежим организация применяла кассовый метод, она признавала доходы по мере оплаты (п. 2 ст. 273 Налогового кодекса РФ). Соответственно, при переходе на УСН для данной организации порядок формирования доходов принципиально не меняется (т.е. переходных доходов возникнуть не должно). При УСН доходы также формируются по мере поступления оплаты (поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, а также в день погашения задолженности иным способом) независимо от даты реализации товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).

2. Признание расходов.

Если до перехода на спецрежим организация применяла кассовый метод, то по общему правилу она признавала расходы по мере их несения и оплаты (п. 3 ст. 273 Налогового кодекса РФ).

При этом в отношении ряда оплаченных расходов действуют специальные правила их признания. Например, расходы на приобретение товаров при использовании кассового метода нужно признавать при одновременном выполнении следующих условий:
– товары получены организацией и оплачены;
– товары отгружены покупателю, оплата за них получена.
Подтверждение: пп. 3 п. 1 ст. 268, п. 2, 3 ст. 273 Налогового кодекса РФ.

При УСН расходы также формируются по мере их оплаты при условии прекращения контрагентом своего обязательства по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг) и (или) передаче имущественных прав (п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).

Также в отношении ряда оплаченных расходов применяются специальные правила их признания. Например, расходы на приобретение товаров в целях расчета единого налога при УСН нужно признавать при одновременном выполнении следующих условий:
– товары получены организацией и оплачены;
– товары отгружены покупателю.
Подтверждение: пп. 23 п. 1 ст. 346.16, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ.

Соответственно, при переходе на УСН для данной организации порядок формирования расходов принципиально не меняется (за некоторыми исключениями).

НДФЛ

Индивидуальные предприниматели при применении ОСНО признаются плательщиками НДФЛ. При переходе на УСН они освобождаются от уплаты НДФЛ (за исключением ряда случаев).

При этом порядок определения налоговой базы переходного периода в налоговом законодательстве для случаев, когда индивидуальный предприниматель переходит с ОСНО на УСН, не определен. Неясно, как при переходе учитывать доходы от предпринимательской деятельности и связанные с ними расходы, которые до перехода формировали налоговую базу по НДФЛ.

Мнение Минфина России и ФНС России: порядок определения расходов при переходе на УСН, предусмотренный пп. 4, 5 п. 1 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ, применяется только в отношении организаций, применяющих метод начисления. Поэтому индивидуальные предприниматели при переходе на спецрежим не вправе учитывать в составе расходов затраты, связанные с реализацией готовой продукции, произведенной из сырья и материалов, которые были приобретены, оплачены и списаны в производство в период применения ОСНО.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-11-11/162 от 21 мая 2012 г., № 03-11-09/12 от 7 марта 2012 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № ЕД-4-3/5144 от 27 марта 2012 г.).

При переходе с ОСНО на УСН базу переходного периода индивидуальному предпринимателю целесообразно формировать с учетом правил, действующих при переходе организаций с кассового метода (в отношении расчета налога на прибыль) на УСН. То есть в основном оплаченные доходы (расходы) не подлежат учету в базе по УСН.


Остаточную стоимость основных средств и нематериальных активов, признаваемых амортизируемым имуществом, при переходе на уплату единого налога при УСН индивидуальный предприниматель вправе сформировать в том же порядке, что и организации.

НДС

Суммы НДС, принятые к вычету в период применения ОСНО по товарам (работам, услугам), включая основные средства и нематериальные активы, которые приобретены для использования в операциях, признаваемых объектом налогообложения НДС, при переходе на уплату единого налога при УСН подлежат восстановлению в последнем месяце квартала, который предшествует переходу на спецрежим в виде УСН (п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ, письмо ФНС России № ЕД-4-3/21229 от 13 декабря 2012 г.).

Исключение – случаи, когда восстанавливать НДС не нужно. Это относится к ситуациям, когда:

– налог был принят к вычету организациями (индивидуальными предпринимателями) Республики Крым и г. Севастополя в соответствии с законодательством Украины (письмо Минфина России № 03-07-11/64894 от 11 ноября 2015 г.);

– стоимость объектов, по которым был применен вычет, налогоплательщик полностью учел в расходах до перехода на УСН. Например, не подлежит восстановлению НДС, принятый к вычету лизингополучателем, перешедшим с 1 января на УСН, по приобретенным до этой даты услугам финансовой аренды (лизинга) (письмо Минфина России № 03-07-11/57730 от 8 октября 2015 г.).


Другие вопросы по теме

Плательщики единога налога при УСН 8
Единый налог при УСН