Эксперт онлайн
×
Борисенко Ольга
Эксперт «Моё дело»
Вопрос задан 19.12.2019

Как осуществлять налогообложение зарплаты в натуральной форме? Считается ли данная выплата реализацией для организации? Организация на ОСНО выплачивает зарплату работникам покупными товарами

Ответ подготовлен 20.12.2019

Основанием для выдачи зарплаты в натуральной форме служат следующие документы:
– трудовой (коллективный) договор, в котором предусмотрены условие о выдаче части зарплаты в натуральной форме и ее конкретный размер (не превышающий 20 процентов от общей суммы зарплаты, начисленной работнику за месяц (ч. 2 ст. 131 Трудового кодекса РФ));
– дополнительное соглашение к трудовому (коллективному) договору (если в нем не предусмотрена выдача части зарплаты в натуральной форме);
– заявление работника на выдачу части зарплаты в натуральной форме (см. Заявление работника на выдачу части зарплаты в натуральной форме);
– документ, свидетельствующий о фактической выдаче зарплаты в натуральной форме (например, ведомость выдачи и расчетный листок, который работник должен получить при выплате зарплаты).

При составлении документа, свидетельствующего о фактической выдаче зарплаты в натуральной форме, за основу можно взять ведомость выдачи натуральной оплаты по форме № 415-АПК, утв. Приказом Минсельхоза России № 750 от 16 мая 2003 г. (была разработана в целях применения организациями агропромышленного комплекса).

При этом следует учитывать, что при выдаче зарплаты в неденежной форме (например, товаром) ККТ применять не нужно. Такая операция не подпадает под определение расчетов, которые требуют выдачи чека ККТ (БСО).

Реализация работнику товаров (работ, услуг), стоимость которых удерживается из его зарплаты, не является выдачей зарплаты в натуральной форме. Поэтому в случае удержания из зарплаты работника стоимости товара необходимо применить ККТ.

Подтверждение: ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 6 декабря 2011 г., п. 1 ст. 1.2, абз. 26 ст. 1.1 Федерального закона № 54-ФЗ от 22 мая 2003 г., письма ФНС России № АС-4-20/16571 от 21 августа 2019 г., № ЕД-3-20/6508 от 13 сентября 2018 г., № АС-4-20/15707 от 14 августа 2018 г., № АС-4-20/15566 от 10 августа 2018 г.

Относительно бухучета

Отразить нужно с использованием дебета счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и кредита счета 90.1 "Выручка".

При выдаче в качестве зарплаты имущества (в т. ч. товаров, продукции, основных средств) происходит их реализация (ст. 223 Гражданского кодекса РФ).

Поэтому если организация передает в счет зарплаты готовую продукцию, товары (работы, услуги), в бухучете нужно отразить выручку от реализации (п. 5 ПБУ 9/99). Учесть ее нужно в составе доходов от обычных видов деятельности на дату передачи готовой продукции (товаров, работ, услуг) работникам (п. 12 ПБУ 9/99). В бухучете на сумму реализации нужно сделать проводку:

ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 90.1
отражена выручка от реализации готовой продукции (товаров, работ, услуг).

Себестоимость готовой продукции (товаров, работ, услуг), переданной в счет зарплаты, нужно отразить проводкой:

ДЕБЕТ 90.2 КРЕДИТ 43 (40, 41)
– списана стоимость готовой продукции (товаров, работ, услуг), передаваемой в счет зарплаты.

Подтверждение: Инструкция к Плану счетов.

Относительно налога на прибыль

Выплата зарплаты в натуральной форме признается реализацией. Часть зарплаты, выданную в натуральной форме, можно учитывать при расчете налога на прибыль в составе расходов на оплату труда при соблюдении ряда условий.

В соответствии с п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ реализацией товаров, работ, услуг признается передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу – на безвозмездной основе.
Таким образом, передача покупных товаров работникам в качестве частичной оплаты труда для целей налогообложения прибыли признается реализацией товара.
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-03-05/67502 от 20 ноября 2015 г.

При расчете налога на прибыль организация вправе включать в состав расходов на оплату труда любые начисления работникам, предусмотренные трудовым (коллективным) договором, независимо от формы их выплаты (денежная и (или) натуральная) (ч. 1 ст. 255 Налогового кодекса РФ).

Трудовое законодательство также не ограничивает форму выдачи зарплаты работнику: это могут быть и деньги, и имущество (если такая форма расчетов предусмотрена в трудовом (коллективном) договоре). Однако существует ограничение на размер расчетов по оплате труда в натуральной форме: доля зарплаты, которая выдается имуществом, не должна превышать 20 процентов от суммы зарплаты, начисленной работнику за месяц.
Подтверждение: ст. 131 Трудового кодекса РФ.

Мнение Минфина России: запреты (ограничения) на совершение определенных действий, установленные законодательством, являются обязательными и для целей налогообложения и не требуют дублирования нормами Налогового кодекса РФ (письма № 03-03-05/59 от 24 марта 2010 г., № 03-03-05/200 от 5 ноября 2009 г.).

Соответственно, часть зарплаты, выданную в натуральной форме, можно учитывать при расчете налога на прибыль в составе расходов на оплату труда при соблюдении следующих условий:
– ее размер не превышает 20 процентов от начисленной зарплаты работника за месяц (включая суммы начисленных премий, доплат и надбавок);
– такая форма расчетов предусмотрена в трудовом (коллективном) договоре и оговорен ее конкретный размер;
– имеется письменное заявление работника о желании получить (получать в течение определенного периода, например полугодия, года) определенную часть зарплаты в натуральной форме (п. 54 Постановления Пленума Верховного суда РФ № 2 от 17 марта 2004 г.).
Подтверждение: письма Минфина России № 03-03-07/30694 от 27 мая 2016 г., № 03-03-06/2/36774 от 6 сентября 2013 г., № 03-03-06/1/835 от 21 декабря 2011 г.

Момент признания таких расходов зависит от метода, учета доходов и расходов, который применяет организация: метода начисления или кассового метода.

Долю зарплаты, выданную работнику в натуральной форме сверх установленных 20 процентов от общей суммы начисленной зарплаты за месяц (включая суммы начисленных премий, доплат и надбавок), нельзя учитывать в составе расходов на оплату труда при расчете налога на прибыль, поскольку нарушается одно из условий ее признания в расходах.

Относительно НДС

Ответ на данный вопрос законодательно не урегулирован.

С одной стороны, переход права собственности на товары (работы, услуги) признается реализацией (ст. 39 Налогового кодекса РФ). Реализация товаров (работ, услуг) является объектом налогообложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Соответственно, при выдаче зарплаты в натуральной форме организация проводит операцию, облагаемую НДС, и должна начислить этот налог. При этом налоговая база определяется как стоимость переданных товаров (результатов выполненных работ, оказанных услуг), рассчитанная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном установленному ст. 105.3 Налогового кодекса РФ, без учета НДС (п. 2 ст. 154 Налогового кодекса РФ).

С другой стороны, форма оплаты труда является предметом регулирования трудовым, а не гражданским законодательством, и в этом смысле при выплате зарплаты в натуральной форме отдельной операции по реализации товаров (работ, услуг) не происходит. Кроме того, передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд облагается НДС, если расходы, связанные с их передачей, не учитываются при расчете налога на прибыль (пп. 2 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Зарплата (ее часть) независимо от формы выплаты уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (ст. 255 Налогового кодекса РФ). То есть расходы на оплату труда учитываются при формировании общей стоимости товаров (работ, услуг), и начисление НДС на них привело бы к двойному налогообложению указанных сумм, поэтому налог начисляться не должен.

При выдаче зарплаты в натуральной форме НДС лучше начислить.


Относительно НДФЛ

Удерживать нужно.

Датой фактического получения дохода в виде оплаты труда для целей расчета НДФЛ признается:
– либо последний день месяца, за который работнику был начислен доход за выполненные трудовые обязанности;
– либо последний день работы в организации в случае увольнения работника до окончания месяца.
Подтверждение: п. 2 ст. 223 Налогового кодекса РФ.

При этом форма выплаты доходов значения не имеет (п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ).

При получении гражданином дохода в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база определяется в особом порядке.

Удержать НДФЛ с дохода в натуральной форме налоговый агент должен за счет любых доходов, выплачиваемых его получателю в денежной форме. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплачиваемого дохода в денежной форме.
Подтверждение: п. 4 ст. 226 Налогового кодекса РФ.

Перечислять удержанный налог нужно в установленный срок (п. 6 ст. 226, п. 7 ст. 6.1 Налогового кодекса РФ).

В случае невозможности исполнить (полностью исполнить) обязанности налогового агента в течение налогового периода, на который приходится дата получения дохода в натуральной форме, необходимо надлежащим образом уведомить об этом налоговую инспекцию и гражданина (получателя дохода) (п. 5 ст. 226 Налогового кодекса РФ).

Относительно страховых взносов

Начислять нужно.

Объектом обложения страховыми взносами, в частности, являются выплаты, начисленные в рамках трудовых отношений (п. 1 ст. 420 Налогового кодекса РФ, п. 1 ст. 20.1 Федерального закона № 125-ФЗ от 24 июля 1998 г.).

Зарплата выплачивается работнику в рамках трудовых отношений с организацией (индивидуальным предпринимателем). Ограничений по форме выплаты вознаграждения по трудовому договору (денежная или натуральная) законодательство о страховых взносах не содержит.
Подтверждение: ст. 135, 136 Трудового кодекса РФ.

Соответственно, зарплата (как в денежной, так и в натуральной форме) является объектом обложения страховыми взносами.

При этом на сумму аванса по зарплате начислять страховые взносы в общем случае не нужно. Это связано с тем, что организация (индивидуальный предприниматель) начисляет страховые взносы по итогам каждого календарного месяца в течение расчетного периода (календарного года) (п. 1 ст. 423, п. 3 ст. 431 Налогового кодекса РФ, п. 4 ст. 22, п. 1-2 ст. 22.1 Федерального закона № 125-ФЗ от 24 июля 1998 г.). То есть база для начисления страховых взносов формируется по итогам календарного месяца. Соответственно, сумма аванса на момент его начисления и выплаты не подлежит обложению страховыми взносами. Однако аванс увеличивает базу для расчета страховых взносов в составе общей суммы зарплаты по окончании месяца, за который она начислена.

Вывод: на сумму зарплаты (в том числе в натуральной форме) нужно начислять страховые взносы.

При этом начислять и уплачивать страховые взносы нужно в общеустановленные сроки.