Налоговый и валютный статус ФЛ

Налоговый статус физического лица

Цель определения налогового статуса

В налоговых целях определение статуса физ. лица необходимо для правильного определения суммы НДФЛ.

Налоговый статус применяется в отношении физ. лиц независимо от гражданства:

• резидент;
• нерезидент.

 Налоговый агент должен устанавливать налоговое резидентство любого физ. лица, в том числе гражданина РФ.

Ставки НДФЛ

Размер ставки НДФЛ	Какие доходы облагаются		Подтверждение
	у налогового резидента	у налогового нерезидента
5 %	–	Доходы, полученные в виде дивидендов по акциям (долям) международных холдинговых компаний (МХК), которые на дату выплаты дивидендов являются публичными компаниями (при выполнении определенных условий)	п. 3 ст. 224 Налогового кодекса РФ
9 %	Отдельные виды доходов	–	п. 5 ст. 224 Налогового кодекса РФ
13 %	Доходы из каждой налоговой базы, включенной в совокупность налоговых баз, перечисленных: – в п. 2.1 ст. 210 Налогового кодекса РФ, если по совокупности величина баз (с учетом вычетов) с начала года ≤ 2,4 млн руб.; – в п. 6 ст. 210 Налогового кодекса РФ, если сумма величин баз (с учетом особенностей, предусмотренных в п. 6 ст. 210 Налогового кодекса РФ) с начала года ≤ 2,4 млн руб.; – в п. 6.1 и 6.2 ст. 210 Налогового кодекса РФ, если сумма величин баз (с учетом вычетов) с начала года ≤ 5 млн руб.	Доходы, указанные в абз. 3-7, 10 п. 3 ст. 224 Налогового кодекса РФ, которые получены на основании трудового или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг), если сумма соответствующих доходов с начала года ≤ 2,4 млн руб.	п. 1, 1.1, 1.2, 3, 3.1 ст. 224, п. 2.1, 6, 6.1, 6.2 ст. 210 Налогового кодекса РФ
15 %	Доходы, облагаемые по комбинированной ставке, в части суммы: – превышающей 5 млн руб.; – превышающей 2,4 млн руб. – для облагаемых по пятиступенчатой ставке и двухступенчатой ставке	Доходы от трудовой деятельности, указанные в абз. 3-7, 10 п. 3 ст. 224 Налогового кодекса РФ и облагаемые по комбинированной ставке, в части суммы, превышающей 2,4 млн руб.	п. 1, 1.1, 1.2, 3.1 ст. 224, п. 2.1, 6, 6.1, 6.2 ст. 210 Налогового кодекса РФ
	–	Доходы, полученные: – в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций; – в виде процентов по вкладам (остаткам на счетах) в российских банках	абз. 2, 9 п. 3 ст. 224 Налогового кодекса РФ
18 %	Доходы, облагаемые по пятиступенчатой ставке, в части суммы, превышающей 5 млн руб.	Доходы от трудовой деятельности, указанные в абз. 3-7, 10 п. 3 ст. 224 Налогового кодекса РФ и облагаемые по пятиступенчатой ставке, в части суммы, превышающей 5 млн руб.	п. 1, 3, 3.1 ст. 224, п. 2.1 ст. 210 Налогового кодекса РФ
20 %	Доходы, облагаемые по пятиступенчатой ставке, в части суммы, превышающей 20 млн руб.	Доходы от трудовой деятельности, указанные в абз. 3-7, 10 п. 3 ст. 224 Налогового кодекса РФ и облагаемые по пятиступенчатой ставке, в части суммы, превышающей 20 млн руб.	п. 1, 3, 3.1 ст. 224, п. 2.1 ст. 210 Налогового кодекса РФ
22 %	Доходы,облагаемые по пятиступенчатой ставке, в части суммы, превышающей 50 млн руб.	Доходы от трудовой деятельности, указанные в абз. 3-7, 10 п. 3 ст. 224 Налогового кодекса РФ и облагаемые по пятиступенчатой ставке, в части суммы, превышающей 50 млн руб.	п. 1, 3, 3.1 ст. 224, п. 2.1 ст. 210 Налогового кодекса РФ
30 %	Доходы по ценным бумагам, выпущенным российскими организациями (при соблюдении определенных условий). Исключение – доходы в виде дивидендов	Практически все виды доходов (кроме тех, которые облагаются по другим налоговым ставкам или не подлежат налогообложению)	абз. 1 п. 3, п. 6 ст. 224, п. 2.2 ст. 210 Налогового кодекса РФ
35 %	Отдельные виды доходов	–	п. 2 ст. 224 Налогового кодекса РФ

Налоговый резидент

Налоговыми резидентами РФ признаются физ. лица, фактически находящиеся в Россиии не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

Период нахождения не прерывается на периоды выезда за пределы территории РФ для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения. Периоды нахождения физ. лица на лечении за пределами РФ, в совокупности превышающие вышеуказанный срок, относятся к периоду нахождения такого лица за пределами России.

Исключение: независимо от фактического времени нахождения в РФ налоговыми резидентами РФ признаются российские военнослужащие, проходящие службу за границей, а также сотрудники органов государственной власти и органов местного самоуправления, командированные на работу за пределы РФ.

Таким образом, для определения налогового статуса физ. лица должен учитываться любой непрерывный 12-месячный период. То есть указанный период может начинаться в одном налоговом периоде и заканчиваться в другом. День въезда в РФ и день выезда из РФ учитываются при определении статуса налогоплательщика, поскольку физ. в эти дни фактически находится в РФ.

До истечения 183 дней нахождения в РФ доходы физ. лица от трудовой деятельности в РФ должны облагаться НДФЛ как доходы нерезидента, если иное не предусмотрено п. 3 ст. 224 НК РФ.

Документы для подтверждения налогового резидентства

Налоговое законодательство не устанавливает перечня документов, подтверждающих фактическое нахождение физ. лиц в РФ.

Подтверждение фактического нахождения физ. лица на территории РФ может производиться на основании любых документов, оформленных в установленном порядке, позволяющих установить количество дней его фактического пребывания на территории РФ.

При этом не являются документами, подтверждающими фактическое время нахождения на территории РФ:

• свидетельство о регистрации по месту временного пребывания,
• документы о регистрации по месту жительства (пребывания), оформленные в порядке, установленном законодательством РФ.

Работник может представить документ, выданный налоговым органом по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 07.11.2017 N ММВ-7-17/837@ (Приложение N 2 к данному Приказу). Этот документ выдаётся за один календарный год (предшествующий дню представления заявления в налоговый орган, текущий календарный год или предыдущие календарные годы).

Документ, подтверждающий статус налогового резидента РФ, выдаётся на основании Заявления налогоплательщика, поданного в ФНС России или уполномоченный налоговый орган лично, по почте или в электронной форме через официальный сайт ФНС России (сервис «Подтвердить статус налогового резидента РФ»). К заявлению могут быть приложены документы о фактах и обстоятельствах, требующих подтверждения статуса налогоплательщика, например документы, подтверждающие право на получение доходов в иностранном государстве. 

Заявление, представленное в электронной форме, рассматривается налоговым органом в течение 10 календарных дней со дня его поступления. В случае подачи заявления лично или по почте срок рассмотрения заявления составляет 20 календарных дней.

В случае положительного решения выдаётся документ, подтверждающий статус налогового резидента РФ, за один календарный год (предшествующий дню представления заявления, текущий календарный год или предыдущие календарные годы). Для целей применения международных договоров РФ об избежании двойного налогообложения этот документ выдаётся по каждому источнику дохода и объекту имущества.

Документ, подтверждающий статус налогового резидента РФ, направляется налогоплательщику (его представителю) выбранным им способом получения документа: на бумажном носителе по почте или в электронной форме через официальный сайт ФНС России. При этом факт выдачи документа может быть подтвержден путём ввода проверочного кода в сервисе на официальном сайте ФНС России.

Если по итогам рассмотрения заявления не подтверждается статус налогового резидента РФ, налогоплательщик (его представитель) информируется об этом выбранным им способом.

Также подтвердить статус работника можно, например, следующими документами:

• копия паспорта с отметками органов пограничного контроля о пересечении границы;
• справки с места работы, выданные на основании табеля учёта рабочего времени;
• данные миграционных карт о въезде и выезде с территории России;
• квитанции о проживании в гостинице.

Срок определения налогового статуса

Налоговый статус определяется на каждую дату выплаты дохода.

Окончательный налоговый статус физ. лица, определяющий налогообложение НДФЛ полученных им за налоговый период доходов, устанавливается по итогам налогового периода (календарного года) (Письмо Минфина России от 25.01.2023 N 03-04-05/5555).

В связи с изменением налогового статуса перерасчет производится по доходам, полученным с начала налогового периода, а не с момента такого изменения.

Дистанционный работник

Дистанционная (удалённая) работа — выполнение трудовой функции вне места нахождения работодателя, его филиала, представительства, иного обособленного структурного подразделения (включая расположенные в другой местности), вне стационарного рабочего места, территории или объекта, прямо или косвенно находящихся под контролем работодателя, при условии использования информационно-телекоммуникационных сетей общего пользования, в том числе сети Интернет, и сетей связи общего пользования (ст. 312.1 ТК РФ).

Трудовой договор о дистанционной работе должен содержать сведения о месте работы, в котором дистанционный работник непосредственно исполняет обязанности, возложенные на него трудовым договором (Письмо Роструда от 07.10.2013 N ПГ/8960-6-1).

С точки зрения трудового законодательства заключение трудового договора о дистанционной работе с лицом, осуществляющим деятельность за пределами РФ, не предусмотрено (ст. ст. 13, 312.7 ТК РФ, Письма ГИТ в г. Москве от 14.05.2021 N 77/7-13019-21-ОБ/10-17963-ОБ/18-1356, Минтруда России от 07.12.2016 N 14-2/ООГ-10811).

Соответственно, если работник работает дистанционно за пределами РФ, это может быть расценено, как нарушение трудового законодательства, однако, если такая ситуация имеет место, НДФЛ с доходов указанного работника следует исчислять и уплачивать в установленном НК РФ порядке.

Доходы  облагаются по пятиступенчатой шкале – со ставками 13-22%. Под эту прогрессию подпадают, как правило, регулярные доходы резидентов и нерезидентов – зарплата, вознаграждения и т.п.

Обратите внимание! Эта шкала ставок относится в том числе к доходам, полученным дистанционными работниками и исполнителями по договору ГПХ за работы (услуги), выполненные через Интернет с использованием российских доменных имен.

Подтверждение: п. 1, 3.1, абз. 3-7, 10 п. 3 ст. 224, п. 2.1 ст. 210 Налогового кодекса РФ;

Доходы от выполнения работы за пределами РФ относятся к доходам из источников за пределами РФ (пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ). Поэтому такие доходы, полученные нерезидентами, в РФ НДФЛ не облагаются.

Минфин России, рассматривая ситуацию с точки зрения налогового законодательства, полагает, что если трудовой договор о дистанционной работе предусматривает нахождение рабочего места в иностранном государстве, то вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей по такому договору относится к доходам от источников за пределами РФ (Письмо Минфина России N 03-04-05/5555).

Если работник является налоговым резидентом, но получает доходы от источников за пределами РФ, в частности если трудовой договор о дистанционной работе предусматривает нахождение рабочего места в иностранном государстве, то исчисление, декларирование и уплата НДФЛ производится им самостоятельно (пп. 3 п. 1 ст. 228 НК РФ, Письма Минфина России от 18.01.2023 N 03-04-05/3302, от 14.04.2021 N 03-04-06/27827).

Организация, не зная места проживания своего дистанционного работника, может допустить ошибку в определении его статуса (резидент или нерезидент). Если работник не является налоговым резидентом РФ и трудовой договор о дистанционной работе предусматривает нахождение рабочего места в иностранном государстве, то суммы НДФЛ, удержанные организацией с его заработной платы за работу за пределами РФ, являются излишне удержанными и должны быть возвращены работнику в порядке п. 1 ст. 231 НК РФ.

Ответственность

Ответственность за исчисление, удержание и перечисление НДФЛ, включая и правильность определения налогового статуса получателя дохода, несёт налоговый агент (Письмо ФНС России N БС-4-11/9701@).

Если налоговый орган выявит несвоевременное удержание НДФЛ, то с налогового агента подлежат взысканию пени согласно ст. 75 НК РФ, а также штраф по ст. 123 НК РФ в размере 20% от неудержанной суммы налога.

Но, налоговый агент освобождается от ответственности, предусмотренной указанной статьей, при одновременном выполнении следующих условий:

1. налоговый расчёт (расчёт по налогу) представлен в налоговый орган в установленный срок;
2. в налоговом расчёте (расчёте по налогу) отсутствуют факты не отражения или неполноты отражения сведений и (или) ошибки, приводящие к занижению суммы налога, подлежащей перечислению в бюджетную систему РФ;
3. налоговым агентом самостоятельно перечислены в бюджетную систему РФ сумма налога, не перечисленная в установленный срок, и соответствующие пени до момента, когда ему стало известно об обнаружении налоговым органом факта несвоевременного перечисления суммы налога или о назначении выездной налоговой проверки по такому налогу за соответствующий налоговый период.

Валютный статус физического лица

Определение понятия резидента и нерезидента для целей валютного законодательства РФ не связано с понятием налогового резидента РФ.

Основанием является Федеральный закон от 10.12.2003 N 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле».

Валютный резидент

Резидентами признаются физ. лица, являющиеся гражданами РФ, за исключением граждан РФ:

• постоянно проживающих в иностранном государстве не менее одного года, в том числе: имеющих выданный уполномоченным государственным органом соответствующего иностранного государства вид на жительство,
• либо временно пребывающих в иностранном государстве не менее одного года на основании рабочей визы или учебной визы со сроком действия не менее одного года или на основании совокупности таких виз с общим сроком действия не менее одного года.

Согласно действующему законодательству о валютном регулировании и валютном контроле постоянно проживающий в иностранном государстве гражданин РФ, прибывающий на территорию РФ, приобретает статус валютного резидента.

Валютный нерезидент

По мнению ФНС России, для граждан РФ, постоянно проживающих в иностранном государстве, в том числе имеющих выданный уполномоченным государственным органом соответствующего иностранного государства вид на жительство, статус нерезидента начинает действовать после истечения одного года, исчисляемого с момента, с которого у гражданина РФ возникло право долговременного пребывания за рубежом, при условии, что период фактического пребывания таких граждан РФ за пределами территории РФ не прерывался.

Статус нерезидента, прерванный возвращением на территорию РФ, может быть приобретён гражданином РФ вновь. Для подтверждения статуса физ. лица в качестве нерезидента могут быть представлены следующие документы:

• копия заграничного паспорта с отметками пограничного пропускного контроля о выезде из РФ и въезде в РФ;
• копия вида на жительство или иного документа, выданных уполномоченным государственным органом соответствующего иностранного государства и подтверждающих постоянное проживание на территории иностранного государства;
• справка о постановке на консульский учёт, выдаваемая в порядке, установленном правилами ведения дипломатическими представительствами и консульскими учреждениями РФ учёта граждан РФ, находящихся за пределами территории РФ, утвержденными Приказом Министерства иностранных дел РФ от 17.08.2011 N 15114.

Категории иностранных граждан

Иностранный гражданин — это физ. лицо, не являющееся гражданином РФ и имеющее доказательства наличия гражданства (подданства) иностранного государства.

В зависимости от основания нахождения на территории РФ иностранных граждан можно разделить на следующие категории (Федеральный закон от 25.07.2002 N 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в РФ»):

• временно пребывающие в РФ (иностранные лица, находящиеся в РФ на основании визы или прибывшие в РФ в порядке, не требующем получения визы, и получившие миграционную карту, за исключением случаев, предусмотренных международным договором РФ, либо свидетельство о рассмотрении ходатайства о признании беженцем на территории РФ по существу, либо удостоверение беженца, либо свидетельство о предоставлении временного убежища на территории РФ, но не имеющие вида на жительство, разрешения на временное проживание или разрешения на временное проживание в целях получения образования);
   
• временно проживающие в РФ (иностранные лица, получившие разрешение на временное проживание или разрешение на временное проживание в целях получения образования);
   
• постоянно проживающие в РФ (иностранные лица, получившие вид на жительство).

Для указанных выше категорий иностранных граждан срок законного нахождения на территории РФ определяется следующим образом:

• для временно пребывающих в РФ иностранных граждан срок пребывания по общему правилу:
  • определяется сроком действия выданной визы, или свидетельства о рассмотрении ходатайства о признании беженцем на территории РФ по существу, или удостоверения беженца, или свидетельства о предоставлении временного убежища на территории РФ;
  • не может превышать 90 суток (как суммарного срока пребывания в течение каждого периода в 180 суток, так и непрерывного пребывания) для граждан, прибывших в РФ в безвизовом порядке;
  • определяется сроком действия разрешения на работу для высококвалифицированного специалиста и членов его семьи, прибывших в РФ в порядке, не требующем получения визы;
• для временно проживающих в РФ иностранных граждан срок проживания ограничен:
  • сроком действия разрешения на временное проживание, который по общему правилу составляет три года;
  • сроком действия разрешения на временное проживание в целях получения образования, которое выдаётся на срок обучения (по очной форме по имеющим государственную аккредитацию образовательным программам высшего образования или по программе аспирантуры (адъюнктуры) в государственной образовательной или государственной научной организации на территории РФ) и 180 календарных дней после дня окончания срока обучения;
• для постоянно проживающих в РФ иностранных граждан срок проживания определяется видом на жительство, который выдаётся в настоящее время бессрочно. Исключением является вид на жительство, выданный высококвалифицированному специалисту и членам его семьи, срок которого ограничен сроком действия разрешения на работу, выданного указанному специалисту, а также вид на жительство в форме карты с электронным носителем, выдаваемый сроком на десять лет.

Вид на жительство при наличии технической возможности выдаётся на территории РФ (территориях отдельных субъектов РФ) в форме карты с электронным носителем информации для хранения биометрических персональных данных владельца (электронного изображения лица человека и папиллярных узоров двух пальцев его рук, пригодных для его идентификации), а также для хранения персональных данных владельца — фамилии, имени, отчества (последнее — при наличии), даты и места рождения, пола, гражданства, реквизитов документа, удостоверяющего личность иностранного гражданина.

Чего нельзя позволить валютному нерезиденту

Случаи неравных прав Иностранных граждан с гражданами РФ:

1. ограничено право иностранных граждан свободно распоряжаться своими способностями к труду, выбирать род деятельности и профессию на территории РФ. Например, по общему правилу осуществлять трудовую деятельность в РФ вправе иностранный гражданин, достигший 18 лет, при наличии разрешения на работу или патента.

Разрешение на работу — документ, подтверждающий право иностранного гражданина, прибывшего в РФ в порядке, требующем получения визы, и в установленных случаях — других категорий иностранных граждан, на временное осуществление на территории РФ трудовой деятельности.

Патент — документ, подтверждающий право иностранного гражданина, прибывшего в РФ в безвизовом порядке, за исключением отдельных категорий иностранных граждан, на временное осуществление на территории субъекта РФ трудовой деятельности.

По общему правилу временно пребывающий иностранный гражданин не вправе трудиться вне пределов субъекта РФ, на территории которого ему выданы разрешение на работу или патент, а также по профессии (специальности, должности, виду трудовой деятельности), не указанной в разрешении на работу. Данный порядок не распространяется, например, на иностранных граждан:

• постоянно или временно проживающих в РФ. При этом по общему правилу работник, временно проживающий в РФ, вправе работать только на территории того субъекта РФ, в котором он имеет право временного проживания;
• являющихся участниками Государственной программы по оказанию содействия добровольному переселению в РФ соотечественников, проживающих за рубежом, и членов их семей, переселяющихся совместно с ними в РФ;
• обучающихся в РФ в профессиональных образовательных организациях и образовательных организациях высшего образования и научных организациях и выполняющих работы (оказывающих услуги) в течение каникул или работающих в свободное от учебы время, в частности, в этих образовательных и научных организациях;
• признанных беженцами на территории РФ, — до утраты ими или лишения их статуса беженца;
• получивших временное убежище на территории РФ, — до утраты ими или лишения их временного убежища.

2. Иностранцу зарплату можно платить наличными, только если у него есть вид на жительство. Остальным следует перечислять зарплату на банковскую карту, иначе возможен штраф (Письмо ФНС от 24.05.2022 N КЧ-19-9/122@).

Расчёты по выплате работодателем-резидентом работнику-нерезиденту заработной платы в наличной форме не входят в разрешённый частью 2 статьи 14 Федерального закона N 173-ФЗ от 10.12.2003 «О валютном регулировании и валютном контроле» перечень операций, осуществление которых разрешено без использования банковских счетов в уполномоченных банках.

Требование валютного законодательства о проведении расчетов при осуществлении валютных операций юридическими лицами — резидентами через банковские счета в уполномоченных банках, в том числе в части порядка выплаты юридическими лицами — резидентами физ. лицам — нерезидентам заработной платы, не противоречит Трудовому кодексу РФ.

3. Есть и иные

Выводы

Понятия «налоговый резидент» и «резидент» в целях применения Закона о валютном контроле (т.е. понятие «валютный резидент») не совпадают.

Это важно помнить лицам, которые меняют налоговое резидентство и забывают про свои обязанности валютных резидентов в РФ.

Если в целях налогового законодательства налоговыми резидентами, как указывалось выше, признаются физ. лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ), то в целях Закона о валютном контроле резидентами признаются:

• физ. лица, являющиеся гражданами РФ, за исключением граждан РФ, постоянно проживающих в иностранном государстве не менее одного года, в том числе имеющих выданный уполномоченным государственным органом соответствующего иностранного государства вид на жительство, либо временно пребывающих в иностранном государстве не менее одного года на основании рабочей визы или учебной визы со сроком действия не менее одного года или на основании совокупности таких виз с общим сроком действия не менее одного года;
• физ. лица, постоянно проживающие в РФ на основании вида на жительство, предусмотренного законодательством РФ, иностранные граждане и лица без гражданства.

Соответственно, физ. лицо — гражданин РФ не будет признаваться валютным резидентом, если:

• физ. лицо постоянно проживает в иностранном государстве не менее одного года, в том числе имеет выданный уполномоченным государственным органом соответствующего иностранного государства вид на жительство;
• физ. лицо временно пребывает в иностранном государстве не менее одного года на основании рабочей визы или учебной визы со сроком действия не менее одного года или на основании совокупности таких виз с общим сроком действия не менее одного года.

Таким образом, гражданин РФ приобретает статус нерезидента (утрачивает статус резидента) по истечении одного года непрерывного пребывания за пределами РФ. При этом въезд в РФ её гражданина, приобретшего в указанном порядке статус нерезидента, влечет утрату этого статуса. С момента въезда в РФ этот гражданин будет рассматриваться для целей валютного законодательства резидентом вне зависимости от продолжительности предшествовавшего этому моменту постоянного проживания за пределами России.

В письме ФНС России от 13.12.2016 N ОА-3-17/6173@ указано, что согласно действующему законодательству о валютном регулировании и валютном контроле постоянно проживающий в иностранном государстве гражданин РФ, прибывающий на территорию РФ, приобретает статус валютного резидента.

Только спустя год непрерывного пребывания в иностранном государстве такое физ. лицо перестанет подчиняться требованиям российского валютного законодательства и сможет восстановить статус нерезидента.

То есть при установлении валютного нерезидентства РФ важен факт непрерывности пребывания в иностранном государстве.

Документами, подтверждающими статус гражданина РФ как нерезидента, могут являться:

• копия заграничного паспорта с отметками органов пограничного контроля (пункта пропуска) о пересечении Государственной границы РФ;
• копия вида на жительство или иного документа, выданного уполномоченным государственным органом соответствующего иностранного государства и подтверждающего постоянное проживание на территории иностранного государства.

С учётом фактических обстоятельств, связанных с нахождением физ. лица периодически в течение года на территории РФ, такое лицо может быть признано валютным резидентом РФ. В свою очередь, наличие у физ. лица статуса валютного резидента РФ порождает необходимость выполнения предписаний, установленных Законом о валютном контроле.