Что нужно знать о проверке цены
Кроме проведения камеральной и выездной налоговой проверки, инспекция вправе контролировать соответствие договорной и рыночной цены по контролируемой сделке налогоплательщика (ИП/ООО).
Контролируемая сделка — это сделка между взаимозависимыми лицами, если они удовлетворяют условиям, предусмотренным ст. 105.14 Налогового кодекса РФ. В том числе к контролируемым относится ряд сделок, приравненных к контролируемым сделкам между взаимозависимыми лицами. Их перечень приведен в п. 1 ст. 105.14 Налогового кодекса РФ (с учетом положений п. 2 ст. 4 Федерального закона № 227-ФЗ от 18 июля 2011 г.). Это, в частности, сделки с участием лиц, которые не выполняют каких-либо действий по договору (с посредниками) и соответствуют ряду требований.
Взаимозависимыми лица признаются в случае, если особенности отношений между ними могут оказать влияние: на условия (результаты) совершенных ими сделок; на экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц. При этом не имеет значения, оказывается такое влияние непосредственно одним лицом или совместно с его взаимозависимыми лицами (письмо Минфина России № 03-01-18/1-17 от 24 февраля 2012 г.). Случаи взаимозависимости лиц приведены в п. 2 ст. 105.1 Налогового кодекса РФ.
Таким образом, при заключении договора на поставку товара или выполнение работ (оказание услуг) ИП и ООО следует придерживаться установления в договоре рыночных цен. Т.е. чтобы снизить вероятность претензий от проверяющих следует избегать заключения сделок по цене в несколько раз выше (или ниже) рыночной на аналогичные товары, работы услуги. Поскольку инспекция может проверить цены на соответствие рыночным и доначислить налоги участникам такой сделки.
Общие положения.
Исходя из полномочий налоговой, инспекция может проверять только отдельные сделки между взаимозависимыми лица. Остальные сделки на соответствие договорной и рыночной цены инспекция не контролирует. Так список сделок, которые не признаются контролируемыми независимо от соблюдения условий признания их таковыми и от предмета сделки, приведен в п. 4 ст. 105.14 Налогового кодекса РФ. В частности, это сделки между участниками одной консолидированной группы налогоплательщиков, которые не добывают полезные ископаемые. Подтверждение: письмо Минфина России № 03-01-18/26445 от 9 июля 2013 г.
Однако если организация или ИП искусственно создает условия для того, чтобы сделка не отвечала признакам контролируемой, то ФНС России может признать такую сделку контролируемой через суд (п. 10 ст. 105.14 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России № 03-01-18/40957 от 13 июля 2016 г.).
Условия признания сделок контролируемыми.
В отношении большинства сделок между взаимозависимыми лицами и приравненных к ним сделок для признания их контролируемыми должны выполняться определенные условия.
Так, если сделка совершена между российскими взаимозависимыми лицами, то она признается контролируемой (если иное не предусмотрено п. 3, 4, 6 ст. 105.14 Налогового кодекса РФ) при одновременном выполнении следующих условий:
– выполняется хотя бы одно из обстоятельств, предусмотренных в п. 2 ст. 105.14 Налогового кодекса РФ;
– сумма дохода по таким сделкам с данным контрагентом за соответствующий календарный год превысила 1 млрд руб.
Например, в общем случае сделка признается контролируемой, если она совершена между взаимозависимыми российскими организациями, одна из которых платит ЕСХН, а другая сторона (хотя бы один из других участников) сделки не применяет такой режим и годовая сумма доходов по сделкам между этими лицами превысила 1 млрд руб.
Если же сделка совершена между взаимозависимыми лицами и один из ее участников не состоит на налоговом учете в России (например, иностранная организация), то контролируемой она будет признаваться только в случае, если сумма дохода по сделке с данным контрагентом превысит 120 млн руб. Этот порог применяется к сделкам 2022 года и последующих годов (письмо ФНС России № ЗГ-3-13/4750 от 11 мая 2022 г.).
Такой же суммовой критерий дохода применяется и в отношении ряда сделок, которые приравнены к сделкам между взаимозависимыми лицами (например, сделки с контрагентом, который не является взаимозависимым лицом, но который зарегистрирован в государстве, включенном в Перечень офшорных зон, утв. Приказом Минфина России № 86н от 5 июня 2023 г.).
То есть основным критерием отнесения к контролируемым сделок с взаимозависимыми лицами, а также некоторых сделок, приравненных к сделкам между взаимозависимыми лицами, является сумма дохода, полученного по таким сделкам.
До 1 января 2019 года действовали иные критерии признания сделок контролируемыми. Поэтому при составлении уведомления о контролируемых сделках за 2018 год следует руководствоваться прежними правилами (письмо ФНС России № ЕД-3-13/7636 от 25 октября 2018 г.).
Субъекты контроля договорной и рыночной цены по контролируемой сделке.
Контролировать соответствие договорной и рыночной цены по контролируемой сделке должен как продавец, так и покупатель. Стоимостные критерии отнесения сделок к контролируемым определены исходя из величины полученных по таким сделкам доходов (пп. 1 п. 2, п. 3, 7 ст. 105.14 Налогового кодекса РФ). При этом для целей ст. 105.14 Налогового кодекса РФ под суммой доходов по сделке следует понимать:
– если налогоплательщик является получателем дохода по сделке (продавцом) – доход, определяемый как сумма доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль с учетом правил признания, установленных гл. 25 Налогового кодекса РФ, за соответствующий календарный год;
– если налогоплательщик является источником дохода другого участника сделки (покупателем) – доход этого другого участника сделки, определяемый в порядке, указанном выше.
Подтверждение: п. 1 письма Минфина России № 03-01-18/9-174 от 19 ноября 2012 г.
Кроме того, подать уведомление о совершенной контролируемой сделке в свою налоговую инспекцию должен каждый участник (сторона) такой сделки (пп. 4 п. 3 ст. 105.16 Налогового кодекса РФ, п. 1 письма Минфина России № 03-01-18/7-127 от 6 сентября 2012 г.).
Документы, обосновывающие применение рыночных цен.
Основанием для применения обоснованной рыночной цены служат, в частности:
– при сезонных распродажах – приказ руководителя, в котором указаны причины уценки товаров (см. Приказ об уценке товара в связи с сезонной распродажей, Приказ об уценке товара в связи со снижением покупательского спроса);
– при предоставлении скидок оптовым (постоянным) покупателям – договор поставки, в котором прописаны условия снижения цены (ст. 506, 161 Гражданского кодекса РФ);
– при розничных продажах – договор розничной купли-продажи (см. Образец) и (или) ценники товаров (ст. 485 Гражданского кодекса РФ). При розничной торговле договор купли-продажи в письменной форме может не заключаться (ст. 493 Гражданского кодекса РФ);
– при предоставлении скидок, связанных с продвижением на рынке новых товаров, которые не имеют аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки – маркетинговая политика организации (см. Положение о маркетинговой политике). В ней должно быть детально прописано, в каких случаях и в каких размерах предоставляются скидки. При этом положения маркетинговой политики должны быть отражены во внутренних документах организации (например, в прайс-листах) (письмо УМНС России по г. Москве № 03-12/53672 от 21 ноября 2001 г.).
Внимание! В ходе проверки ФНС России правильности применения цен по контролируемым сделкам организация должна представить указанные документы в целях сопоставления коммерческих и (или) финансовых условий данных сделок и сделок, сторонами которых не являются взаимозависимые лица.
При подготовке вышеуказанной документации считается возможным для обоснования рыночного уровня примененных цен в контролируемых сделках использовать сведения о ценах, которые применялись организацией в сопоставимых сделках с лицами, не являющимися взаимозависимыми (в т. ч. информацию контрагента организации о ценах в сделках с лицами, не являющимися взаимозависимыми), при условии возможности получения аналогичной информации налоговой инспекцией (например, в виде утвержденных тарифов) (п. 2 письма Минфина России № 03-01-18/9764 от 27 марта 2013 г., письмо Минфина России № 03-01-18/10-201 от 28 декабря 2012 г., п. 2 письма Минфина России № 03-01-18/9-174 от 19 ноября 2012 г.).
Также организация может предоставить любую не предусмотренную п. 1 ст. 105.15 Налогового кодекса РФ информацию, которая, по ее мнению, подтверждает рыночный уровень цены, примененной в контролируемой сделке (п. 1 письма Минфина России № 03-01-18/47660 от 18 августа 2015 г.).
Указанные документы, обосновывающие цены в контролируемых сделках, может подготовить сама организация, которой направлено требование об их представлении, а также ее контрагенты по контролируемым сделкам.
При этом представлять данные документы в ФНС России должна исключительно организация, у которой они затребованы.
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-01-18/26965 от 11 июля 2013 г.
Данные документы могут быть истребованы ФНС России у организации не ранее 1 июня года, следующего за календарным годом, в котором имели место контролируемые сделки. ФНС России разработала рекомендации по подготовке, составу, объему и детализации сведений, которые следует указать в таких документах (письмо ФНС России № ОА-4-13/14433 от 30 августа 2012 г.).
При этом ФНС России не вправе требовать документы по следующим контролируемым сделкам:
– сделкам с применением регулируемых цен либо цен с учетом предписания ФАС России (с учетом требований ст. 105.4 Налогового кодекса РФ);
– сделкам с лицами, с которыми организация не является взаимозависимой;
– сделкам с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг (с учетом положений гл. 25 Налогового кодекса РФ);
– сделкам, цены по которым подпадают под соглашение о ценообразовании.
Подтверждение: п. 1-4 ст. 105.15 Налогового кодекса РФ.
Также за рамки контроля (в т. ч. в виде истребования документов) выходят доходы от долевого участия в других организациях. В отношении расчетов в рамках указанных отношений (контролируемых сделок) не представляется возможным выявить сравнимые обстоятельства для определения соответствия цен в них, поскольку распределение доходов от долевого участия зависит от размера чистой прибыли конкретной организации, оставшейся после налогообложения.
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-01-18/11726 от 9 апреля 2013 г.
Уведомление налоговой инспекцию о совершении контролируемой сделки.
Уведомление о контролируемых сделках организации (ИП) нужно направить в налоговую инспекцию не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором имела место контролируемая сделка (п. 1-2 ст. 105.16 Налогового кодекса РФ). Подать уведомление должен каждый участник (сторона) контролируемой сделки (п. 1 письма Минфина России № 03-01-18/7-127 от 6 сентября 2012 г., п. 3 письма ФНС России № ЕД-4-13/7083 от 11 марта 2015 г.).
Подать уведомление должен каждый участник (сторона) контролируемой сделки (п. 1 письма Минфина России № 03-01-18/7-127 от 6 сентября 2012 г., п. 3 письма ФНС России № ЕД-4-13/7083 от 11 марта 2015 г.). Причем в отношении контролируемых сделок, совершенных с 1 января 2014 года, уведомления необходимо подавать по всем таким сделкам без учета ограничений по суммам доходов, действующих в переходном периоде в соответствии с п. 7 ст. 4 Федерального закона № 227-ФЗ от 18 июля 2011 г. (п. 1 письма ФНС России № ЕД-4-13/7083 от 11 марта 2015 г.).
Данная обязанность распространяется и на налогоплательщиков Республики Крым и г. Севастополя (письмо ФНС России № ЕД-4-13/7680 от 5 мая 2015 г.).
Если в предыдущем календарном году организация не совершала контролируемых сделок, то соответствующая обязанность по уведомлению налоговой инспекции не возникает и уведомление о контролируемых сделках не заполняется (письмо ФНС России № ОА-4-13/146 от 15 января 2013 г.).
Организация вправе представить уведомление о контролируемых сделках, как на бумажном носителе, так и в электронном виде. В случае обнаружения неполноты сведений, неточностей либо ошибок в заполнении представленного уведомления взамен него можно направить уточненное уведомление. Причем при подаче уточненного уведомления до момента, когда налогоплательщик узнал об установлении налоговой инспекцией факта отражения в уведомлении недостоверных сведений о контролируемых сделках, налогоплательщик освобождается от ответственности согласно ст. 129.4 Налогового кодекса РФ.
Подтверждение: п. 2 ст. 105.16 Налогового кодекса РФ, п. 2 письма ФНС России № ЕД-4-13/7083 от 11 марта 2015 г .
Налоговая инспекция, получив уведомление о контролируемых сделках, в течение 10 рабочих дней обязана направить это уведомление в ФНС России (п. 6 ст. 6.1, п. 5 ст. 105.16 Налогового кодекса РФ).
За непредставление (несвоевременное представление) уведомления о совершении контролируемых сделок, имевших место в прошлом году, предусмотрена налоговая ответственность (ст. 129.4 Налогового кодекса РФ).