Вопрос:
По окончанию договора аренды возможно ли списание не доамортизированной части при расчете налога на прибыль по неотделимым улучшениям в связи с их ликвидацией. Неотделимые улучшения произведены на основании условий договора аренды. По окончанию срока договора аренды арендодатель отказывается принимать и само имущество и неотделимые улучшения. Начато судебное расследование.
Ответ:
Ответ подготовлен, исходя из допущения, что в условиях договора аренды отражено согласие арендодателя на неотделимые улучшения за счет арендатора (возмещение их стоимости арендатор не получает).
Учесть остаточную стоимость этих объектов в составе расходов при расчете налога на прибыль арендатор не вправе.
Налоговый учет неотделимых улучшений арендованного имущества у арендатора зависит от наличия согласия арендодателя на неотделимые улучшения и от условий договора аренды в плане возмещения затрат арендатора. Самые показательные ситуации такие:
– есть согласие арендодателя, при этом согласно договору возмещение арендатор получает сразу по окончании работ по производству неотделимых улучшений ;
– есть согласие арендодателя, при этом согласно договору возмещение арендатор не получает ;
– есть согласие арендодателя, при этом согласно договору возмещение арендатор получает сразу по окончании работ, но частично ;
– согласия арендодателя на неотделимые улучшения нет.
Если есть согласие арендодателя на производство неотделимых улучшений и при этом согласно договору возмещение арендатор не получает, то арендатор имеет право учитывать неотделимые улучшения как амортизируемое имущество и начислять амортизацию.
Начислять амортизацию можно, если одновременно выполняются следующие условия:
– неотделимые улучшения носят капитальный характер (т.е. являются результатом достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения);
– неотделимые улучшения произведены с согласия арендодателя;
– у арендатора в наличии имеются акты приемки-сдачи выполненных работ;
– после произведенных работ арендуемое имущество введено в эксплуатацию;
– арендатор не получает возмещения стоимости улучшений от арендодателя. В противном случае право на начисление амортизации переходит к арендодателю.
Срок амортизации капитальных вложений у арендатора ограничен сроком действия договора аренды . Однако срок полезного использования неотделимых улучшений для расчета сумм амортизации определяется не как срок аренды, а как срок полезного использования для арендованного объекта основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с Классификацией основных средств, утв. Постановлением Правительства РФ № 1 от 1 января 2002 г. Причем если по окончании срока аренды у арендатора часть стоимости капитальных вложений окажется недоамортизируемой, арендатор не может учесть ее в расходах.
Амортизация начисляется начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором указанные капитальные вложения были введены в эксплуатацию, а заканчивается 1-го числа месяца, следующего за месяцем окончания договора аренды.
Подтверждение: абз. 5 п. 1 ст. 256,абз. 4-6 п. 1 ст. 258,ст. 260, п. 16 ст. 270 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-03-06/2/16376 от 13 мая 2013 г. , № 03-03-06/1/158 от 21 марта 2011 г., № 03-03-06/1/19 от 25 января 2010 г.
Капитальные вложения арендатору можно амортизировать независимо от того, кто выступает арендодателем имущества: организация, индивидуальный предприниматель, работник арендатора или посторонний человек ( письмо ФНС России № 3-2-13/181 от 17 августа 2009 г.).
Если капитальные вложения были произведены в период действия предварительного договора аренды, арендатор сможет начать начислять по ним амортизацию только после заключения основного соглашения (письма Минфина России № 03-03-06/1/442 от 1 августа 2011 г. , № 03-03-06/1/435 от 1 августа 2011 г. , № 03-03-06/1/231 от 12 апреля 2011 г.).
Амортизационную премию по капитальным вложениям в арендованные основные средства арендатор применять не вправе.
Cпорный момент: включение в первоначальную стоимость недоамортизированной части неотделимых улучшений, если основное средство выкуплено арендатором .
Арендатору нельзя продолжать начислять амортизацию по неотделимым улучшениям арендованных основных средств после того, как действие договора аренды закончилось, а срок полезного использования объектов не истек . Нельзя это делать и в случае, если стороны заключили новый договор аренды того же имущества .
По окончании срока действия договора неотделимые улучшения выбывают из состава амортизируемого имущества. Прекратить начислять по ним амортизацию нужно с 1-го числа месяца, следующего за месяцем окончания договора аренды (п. 5 ст. 259.1, п. 10 ст. 259.2 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России № 03-03-06/1/167 от 20 марта 2007 г. ).
Если срок полезного использования неотделимых улучшений превышает срок договора аренды и часть их стоимости не будет самортизирована, тоучесть остаточную стоимость этих объектов в составе расходов при расчете налога на прибыль арендатор не вправе ( п. 16 ст. 270 Налогового кодекса РФ , письмо Минфина России № 03-03-06/2/134 от 30 июля 2010 г.).
В то же время можно продолжать начислять амортизацию, если действие первоначального договора было пролонгировано .
Дополнительная информация по данному вопросу содержится в Сервисе, которую Вы можете найти по запросу "учет и налогообложение неотделимых улучшений у организации-арендатора" или по ссылке:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-17111
Таким образом, расходы арендатора в виде капитальных вложений в арендованное имущество, которые в течение срока договора аренды (в том числе при досрочном расторжении договора аренды) не были учтены в целях гл. 25 Налогового кодекса РФ, не могут быть отражены в составе расходов, признаваемых при исчислении налога на прибыль организаций. Данный вывод справедлив и в случае если неотделимые улучшения по условиям договора аренды после его окончания (расторжения) не передаются арендодателю и демонтируются арендатором (письмо Минфина России № 03-03-06/2/130 от 17 августа 2011 г.).
Данный ответ подготовлен на основании информации, содержащейся в вопросе. Если в вопросе имелась в виду другая ситуация, необходимо ее конкретизировать, изложив как можно более подробно. В таком случае ответ может быть получен с большей долей точности.
Актуален на 04.10.2016
