Вопрос:
По результатам налоговой проверки предприятию исчислен штраф за в размере 20% от суммы задолженности в бюджет, сложившейся в отдельные месяцы налогового периода. При этом задолженность в бюджет перекрывалась очередными платежами и в целом за налоговый период задолженность в бюджет по НДФЛ отсутствует. Насколько правомерны действия налоговой инспекции?
Ответ:
Действия налоговой инспекции правомерны. Вместе с тем, можно ходатайствовать о наличии смягчающих ответственность обстоятельств.
За неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный законодательством срок сумм НДФЛ налоговая инспекция может оштрафовать налогового агента в размере 20 процентов от суммы налога, подлежащей перечислению.
Подтверждение: ст. 123 Налогового кодекса РФ в редакции Федерального закона № 229-ФЗ от 27 июля 2010 г., действующей с 2 сентября 2010 г., п. 21 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 от 30 июля 2013 г.
Соответственно, за нарушение сроков уплаты НДФЛ налоговая инспекция может привлечь организацию к налоговой ответственности за неисполнение обязанностей налогового агента по ст. 123 Налогового кодекса РФ. При этом последующее перечисление налога не является обстоятельством, исключающим привлечение к ответственности
Подтверждение: письма Минфина России № 03-02-07/1/6889 от 16 февраля 2015 г.,№ 03-02-07/1/5483 от 10 февраля 2015 г.,№ 03-02-07/1/12347 от 12 апреля 2013 г., № 03-02-07/1/8500 от 19 марта 2013 г.
Судебная практика
Суд отметил, что ст. 123 Налогового кодекса РФ (в редакции Федерального закона № 229-ФЗ от 27 июля 2010 г., действующей с 2 сентября 2010 г.) предусмотрена ответственность за перечисление налога с нарушением установленного законом срока. В соответствии с п. 21 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 от 30 июля 2013 г. при рассмотрении споров о взыскании с налоговых агентов штрафа за неперечисление в установленный срок сумм налога, подлежащего удержанию с налогоплательщика, судам нужно учитывать, что такое нарушение может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать и перечислить соответствующую сумму, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств. В данном случае, выплатив сотрудникам зарплату, и, удержав из нее денежные средства, подлежащие перечислению в бюджет, организация фактически имела возможность своевременно перечислить НДФЛ в бюджет. Довод о перечислении налога в качестве основания для отказа в привлечении к ответственности является неправомерным, поскольку в редакции, действующей с 2 сентября 2010 г., основанием для привлечения к ответственности является не только факт неперечисления НДФЛ на момент обнаружения (то есть отсутствие уплаты налога на момент проверки), но и факт перечисления НДФЛ с нарушением установленных ст. 226 Налогового кодекса РФ сроков, вне зависимости от последующей уплаты этого налога.
Оснований для снижения штрафа судом также не установлено, поскольку суд пришел к выводу об отсутствии смягчающих обстоятельств.
Специфика такого налога как НДФЛ заключается в том, что работодатель налогоплательщиком не является, он в силу закона обязан перечислить налог физического лица в бюджет. Соответственно, не перечислив его в срок, он незаконно пользуется денежными средствами налогоплательщиков, что недопустимо.
В итоге суд пришел к выводу, что размер штрафа соответствует степени вины организации с учетом того, что суммы удержанного НДФЛ перечислялись в бюджет несвоевременно на протяжении всего проверяемого периода, что свидетельствует о систематическом и постоянном неперечислении налога в срок.
Также суд отклонил ссылку на наличие обстоятельств, смягчающих ответственность, в том числе, переплата по НДФЛ дату выплаты зарплаты, незначительный размер задолженности в некоторых месяцах в сравнении с перечисляемый за этот период времени общей суммы налога, отсутствие намерения использования денежных средств в своих интересах и погашение задолженности в кратчайшие сроки, отсутствие ущерба.
Подтверждение: постановление Арбитражного суда Московского округа № Ф05-12749/14 от 27 октября 2014 г. по делу № А40-119798/13-107-447.
Сумма штрафа может быть уменьшена при наличии смягчающих обстоятельств ( пп. 4 п. 5 ст. 101 Налогового кодекса РФ).
Учитываются следующие смягчающие обстоятельства:
– правонарушение совершено ввиду стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
– правонарушение совершено под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
– тяжелое материальное положение виновного гражданина;
– иные обстоятельства.
Признать обстоятельства смягчающими может налоговая инспекция (ее руководитель, его заместитель) или суд, рассматривающий дело о налоговом правонарушении.
Подтверждение: п. 1 ст. 112, пп. 4 п. 5 ст. 101 Налогового кодекса РФ.
Исходя из анализа судебной практики к иным обстоятельствам, смягчающим ответственность, могут быть отнесены:
– совершение налогового правонарушения впервые;
– тяжелое финансовое положение виновного лица (в т. ч. организации, индивидуального предпринимателя);
– наличие значительной кредиторской задолженности;
– добровольное погашение недоимки, пеней и штрафов, начисленных в ходе проверки;
– несоразмерность штрафа допущенному нарушению;
– нестабильность законодательства в проверяемый период, наличие в нем противоречий и неясностей,
– др.
При наличии хотя бы одного из смягчающих обстоятельств сумма штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза ( п. 3 ст. 114 Налогового кодекса РФ). Данный предел является минимальным, поэтому по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) суд вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза ( п. 16 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 от 30 июля 2013 г. ).
Судебная практика
Суды признали в качестве смягчающих ответственность следующие обстоятельства:
– отсутствие у предприятия недоимки;
– несвоевременное перечисление удержанного НДФЛ было обусловлено, в том числе несвоевременным поступлением финансирования от государственных заказчиков (то есть из бюджета), что подтверждается представленными организацией аналитическими справками;
– задержки по перечислению удержанных сумм НДФЛ, исходя из которых были начислены штрафы по статье 123 Налогового кодекса РФ, незначительны, что подтверждается приложениями к оспариваемому решению;
– суммы НДФЛ и соответствующие пени полностью оплачены предприятием в добровольном порядке.
Подтверждение: постановление ФАС Северо-Западного округа от 21 марта 2013 по делу № А56-30523/2012.
В другом деле в качестве смягчающих ответственность суды учли следующие обстоятельства:
– организация не имела задолженности по уплате НДФЛ в бюджет;
– срок перечисления НДФЛ нарушен незначительно, просрочка в среднем составляла от 1 до 2 дней, что свидетельствует об отсутствии значительного вреда охраняемым публичным правоотношениям и компенсируется начисленными инспекцией и уплаченными налогоплательщиком пенями;
– день уплаты налога в бюджет совпадал с днем выплаты зарплаты сотрудникам, в связи с чем периодически возникала нехватка денежных средств на уплату НДФЛ. В свою очередь, организацией принимались соответствующие меры к своевременному погашению НДФЛ, в том числе путем оформления договоров займа, которые имеются в материалах дела.
При этом довод налоговой инспекции о том, что судами не учтена природа НДФЛ и организация фактически пользовалась для собственных нужд денежными средствами, изъятыми у физических лиц в виде налога, был отклонен как не нашедший своего документального подтверждения в материалах дела.
Подтверждение: постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 10 октября 2014 г. по делу № А75-187/2014.
Суды, подтвердив факт совершения организацией налогового правонарушения в виде несвоевременного перечисления удержанного НДФЛ, установили наличие обстоятельств, смягчающих ответственность: тяжелое финансовое положение, совершение правонарушения впервые, добровольное погашение задолженности по НДФЛ, поэтому, применив положения статей 112 и 114 Налогового кодекса РФ, снизили размер штрафа вдвое (определение Верховного Суда РФ № 307-КГ14-3609 от 18 февраля 2015 г. по делу № А13-15031/2013).
Как установил суд, при рассмотрении материалов выездной проверки, по итогам которой принято оспоренное решение и рассмотрении дела в вышестоящей налоговой инстанции налоговым органом были учтены не все смягчающие обстоятельства. В частности, не учтено самостоятельное (добровольное) устранение правонарушения, полное погашение задолженности по НДФЛ до проведения налоговой проверки, несоразмерность суммы штрафа тяжести совершенного правонарушения: при средней сумме ежемесячно удерживаемого налога НДФЛ сумма пени за 2 года составила всего 30 045 руб., при этом сумма штрафа по оспариваемому решению более чем в 30 раз больше – 1 049 147 руб. В итоге суд снизил размер штрафа до 13 989 руб.
Подтверждение: постановление Арбитражного суда Поволжского округа № Ф06-23330/2015 от 3 июня 2015 г. по делу № А65-21411/2014.
Данный ответ подготовлен на основании информации, содержащейся в вопросе. Если в вопросе имелась в виду другая ситуация, необходимо ее конкретизировать, изложив как можно более подробно. В таком случае ответ может быть получен с большей долей точности .
Актуально на дату: 12.10.2015