Вопрос:
Если у нас выявлена ошибка за предыдущий период (за 2015 г.) по налогу на имущество (в плане неправильного определения срока полезного использования - в бухгалтерском и налоговом учете + неправомерное использование льготы - ее быть не должно!), то получается при пересчете декларации по налогу на прибыль придется корректировать с прибыли на убыток (т.к. увеличилась сумма амортизационных отчислений и доначислился налог на имущество), плюс ко всему изменятся форма 1 (остаточная стоимость ОС) и форма 2 (финансовые результаты) бухгалтерской отчетности - т.е. деятельность фирмы за период 2015 года с прибыльной скорректируется на убыточную. Как правильно поступить в этом случае? Я правильно понимаю, что придется:
1) сдать корректирующие отчеты по налогу на имущество - теперь без права льготы с суммой к уплате. Эта сумма попадет в базу расходов в декларацию по налогу на прибыль за 2015 г. или ее можно будет включить в 2016 г.?
2) сдать корректирующую декларацию по налогу на прибыль с правильной суммой амортизационных отчислений (и возможно включенной суммой налога на имущество)?
3) сдать корректирующую бухгалтерскую отчетность (форму 1 и форму 2)?
Это правильные действия? Может ли быть какая-либо проверка из ФНС в том плане, что мы показали за 2015 г. прибыль, а получается, что исправляем на убытки? Как они (ФНС) к этому относятся? И как откорректировать все без налоговых последствий?!..
Ответ:
Относительно налога на имущество
Нужно представить уточненную декларацию по налогу на имущество, предварительно доплатив налог и соответствующие пени, чтобы избежать привлечения к ответственности.
Расчет налога на имущество производится исходя из остаточной стоимости имущества, сформированной в бухгалтерской отчетности и отраженной в балансе организации на 1-е число каждого месяца начиная с 1 января и последнее число налогового периода, то есть 31 декабря ( п. 4 ст. 376 Налогового кодекса РФ ).
Вывод: если организация ошибочно применила льготу по налогу на имущество в 2015 году, то налоговая база была ошибочно занижена, что привело к неполной уплате налога.
Если в ранее сданной декларации организация (индивидуальный предприниматель) обнаружила ошибки (искажения), которые привели к неполной уплате налога в бюджет, то ей (ему) необходимо подать уточненную декларацию, если период, в котором была допущена ошибка (искажение), известен. При этом уточненная декларация, представленная после окончания установленного срока для подачи декларации, не считается сданной с нарушением срока.
Подтверждение: п. 1 ст. 81, п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ.
Представлять уточненную декларацию в налоговую инспекцию необходимо тем же способом, каким была подана первичная. Исключений в отношении способов представления уточненных деклараций законодательством не установлено ( п. 3 ст. 80 Налогового кодекса РФ).
Также уточненная декларация (расчет) подается в налоговую инспекцию по месту учета по форме, действовавшей в том налоговом периоде, за который вносятся соответствующие изменения ( п. 5 ст. 81 Налогового кодекса РФ).
Соответственно, например, если в форме декларации, которая действовала в периоде, за который вносятся изменения, было предусмотрено проставление кода ОКАТО, то уточненную декларацию нужно представлять с этим кодом. Вместе с тем неверное заполнение данного реквизита не может являться основанием для отказа в приеме декларации (расчета) налоговой инспекцией ( п. 28 Административного регламента, утв. Приказом Минфина России № 99н от 2 июля 2012 г.).
Подтверждение: письмо ФНС России № БС-4-11/3254 от 25 февраля 2014 г.
Представлять уточненную декларацию организации нужно по мере выявления ошибок в отчетности. Законодательством не установлены календарные сроки для их представления в налоговую инспекцию ( п. 1 ст. 81 Налогового кодекса РФ).
Если организация (индивидуальный предприниматель) подает уточненную декларацию, в соответствии с которой сумма налога к уплате увеличивается, то это подразумевает, что в первичной декларации расчет налога был произведен неверно. Поэтому налоговая инспекция может сделать вывод, что изначально были нарушены правила учета объектов налогообложения. Однако сам факт подачи уточненной декларации с суммой налога к доплате не свидетельствует о занижении налоговой базы и не является основанием для привлечения организации (индивидуального предпринимателя) к ответственности в соответствии с положениями ст.120,122, 123 Налогового кодекса РФ.
Организация освобождается от ответственности, при условии, что до подачи уточненной декларации суммой налога к доплате она уплатила недостающую сумму налога (зачла переплату в установленном порядке, за исключением налоговых агентов) и пени за период просрочки.
Подтверждение: п. 4 ст. 81, ст. 78 Налогового кодекса РФ.
Ответ на данный вопрос содержится в Сервисе по следующим ссылкам:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-14759
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-14758
Относительно декларации по налогу на прибыль
Ответ подготовлен исходя из допущения, что в 2016 г. у организации нет убытка для целей налогового учета.
Доначисленную амортизация можно отразить как прошлом периоде (сдать уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2015 г.), так и в периоде обнаружения ошибки (отразить в декларации по налогу на прибыль за 2016 г.). Это обусловлено тем, что в данном случае ошибка не привела к неполной уплате налога.
Сумму доначисленного налога на имущество нужно отразить в текущей декларации по налогу на прибыль (за 2016 г.), такая ошибка будет расцениваться как новое обстоятельство (уплата налога на имущество в 2016 г.).
В общем случае если ошибка (искажение), допущенная в налоговой декларации, не привела к неполной уплате налога, организация вправе (но не обязана) подать уточненную декларацию . В этом случае есть выбор:
– либо отразить изменения в текущем (отчетном) периоде;
– либо внести исправления в предыдущий отчетный (налоговый) период;
– либо не отражать изменения вовсе.
Подтверждение: абз. 3 п. 1 ст. 54, абз. 2 п. 1 ст. 81 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-03-06/2/39244 от 23 сентября 2013 г. , № 03-03-06/1/24 от 23 января 2012 г., № 03-03-10/82 от 25 августа 2011 г. , ФНС России № КЕ-4-3/3807 от 11 марта 2011 г.
Исключениями являются следующие случаи:
– когда организация (индивидуальный предприниматель) приняла решение внести исправления, но в периоде совершения ошибки (искажения) отсутствуют суммы налога к уплате. Тогда единственным вариантом исправления является представление уточненной налоговой декларации.
Например, если организация выявила расходы, которые не были учтены при составлении деклараций по налогу на прибыль за прошлые налоговые (отчетные) периоды, когда был признан убыток, то включать такие расходы в расчет налога на прибыль за текущий период нельзя. В таком случае, чтобы исправить ошибку, организации нужно подать уточненную декларацию, в которой следует отразить корректировку налоговой базы – увеличенную сумму расходов и новую сумму убытка.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-02-07/1-193 от 27 апреля 2010 г. , № 03-02-07/1-188 от 23 апреля 2010 г.;
– когда организация (индивидуальный предприниматель) приняла решение внести исправления, но в текущем отчетном (налоговом) периоде отсутствуют суммы налога к уплате. Тогда единственным вариантом исправления является представление уточненной налоговой декларации. Например, если по итогам текущего отчетного или налогового периода получен убыток, то базу пересчитывают за период, в котором произошла ошибка.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-03-06/2/21034 от 13 апреля 2016 г.,
Вывод : как следует из вопроса, в периоде совершения ошибки имелись суммы налога к уплате, следовательно, доначисленную амортизацию можно отразить в уточненной декларации за 2015 г., а можно отразить в периоде обнаружения ошибки, то есть в декларации по налогу на прибыль за 2016 г.
При этом доначисленную сумму налога на имущество можно учесть при расчете налога на прибыль в текущем периоде.
Сумма налога на имущество уменьшает налогооблагаемую прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией ( пп. 1 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ ). Соответственно, она влияет на размер налога на прибыль, который подлежит уплате в бюджет по итогам отчетного (налогового) периода (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 274 Налогового кодекса РФ).
Подавать уточненную декларацию не нужно , если изменения в сведениях предыдущих периодов вызваны новыми обстоятельствами, а не ошибками (искажениями) в расчете налога.
Мнение Минфина России: представлять уточненную декларацию по налогу на прибыль за периоды, в которых налог на имущество был ошибочно учтен в налоговых расходах в большем размере, не нужно. Ошибка при расчете суммы налога на имущество не признается ошибкой при расчете налога на прибыль. Корректировка облагаемой базы по налогу на имущество в целях расчета налога на прибыль должна рассматриваться как новое обстоятельство. Поэтому пересчитать налог на прибыль необходимо в текущем периоде – периоде обнаружения ошибки в расчете налога на имущество. Сумму излишне начисленного налога на имущество нужно включить в состав внереализационных доходов , перечень которых является открытым ( ст. 250 Налогового кодекса РФ).
Подтверждение: письмо № 03-03-06/4/59102 от 15 октября 2015 г.
Аналогичная точка зрения изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ № 10077/11 от 17 января 2012 г. при рассмотрении похожей ситуации по внесению изменений в декларацию по земельному налогу и влиянию этого изменения на расчет налога на прибыль .
По тем же основаниям (изложенным выше) не нужно подавать уточненную декларацию по налогу на прибыль, если сумма налога на имущество была занижена.
Ответ на данный вопрос содержится в Сервисе по следующим ссылкам:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-14758
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-5966
Относительно бухгалтерской отчетности
Корректировать уже утвержденную бухгалтерскую отчетность за 2015 год не нужно. Ошибка должна быть исправлена с учетом ее существенности в периоде обнаружения, в следующем порядке.
Исправлять нужно любые ошибки, которые привели к неправильному отражению (неотражению) фактов хозяйственной деятельности в бухучете и (или) бухгалтерской отчетности организации.
Ошибки могут возникать в связи с:
– неправильным применением законодательства;
– неправильным применением учетной политики организации;
– неточностями в вычислениях;
– неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности;
– неправильным использованием информации, которая имеется на дату подписания бухгалтерской отчетности;
– недобросовестными действиями должностных лиц организации.
При этом ошибками не являются неточности, пропуски при ведении бухучета и (или) формировании бухгалтерской отчетности, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) фактов хозяйственной деятельности. Например, не являются ошибкой изменения и дополнения, связанные с тем, что документы, подтверждающие расходы организации, поступили в бухгалтерию с опозданием (в частности, это относится к корректировке стоимости товарно-материальных ценностей и (или) расчетов с поставщиками ).
Подтверждение: п. 2 , 4 ПБУ 22/2010.
Порядок внесения исправлений зависит от характера допущенной ошибки (существенная или несущественная) , статуса организации и от периода, в котором о шибка была обнаружена .
Этот порядок содержится в Сервисе по ссылке:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/117-251
Таким образом, неправильная классификация амортизационной группы и срока полезного использования основных средств, привела к ошибке, которую следует исправить .
Признавать ошибку существенной (несущественной) нужно в зависимости от того, удовлетворяет ли ошибка критериям, указанным в п. 3 ПБУ 22/2010.
Признавать ошибку существенной нужно, когда она сама по себе или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения, принимаемые организацией и другими пользователями на основе бухгалтерской отчетности, содержащей данную ошибку.
Существенность ошибки организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и из характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности. Критерий существенности необходимо закрепить в учетной политике для целей бухучета ( п. 7 ПБУ 1/2008).
Ошибки, порог существенности которых ниже установленного организацией в учетной политике для целей бухучета, признаются несущественными. То есть несуществеными нужно признавать ошибки, совершение которых, по мнению организации, не повлияет на экономические решения, принимаемые организацией и другими пользователями на основании бухгалтерской отчетности, содержащей такую ошибку.
Если ошибка существенная
Существенная ошибка, выявленная после утверждения годовой отчетности (в т. ч. если ошибка допущена до начала самого раннего из предшествующих отчетных периодов, представленных в отчетности за текущий отчетный год), исправляется в текущем отчётном периоде, то есть периоде обнаружения ошибки ( п. 9 ПБУ 22/2010).
В этом случае:
1. Необходимо внести исправления с использованием:
– счетов затрат, расчетов, доходов (иных объектов), в которых допущена ошибка;
– и счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
Проводка может быть следующей:
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 02
– отражено доначисление амортизации за 2015 год;
2. Необходимо сделать ретроспективный пересчет сравнительных показателей прошлых периодов, отраженных в текущей бухгалтерской отчетности. Он состоит в том, что эти показатели отражаются так, как будто ошибки никогда не было .
Пересчет показателей начинается с самого раннего предшествующего отчетного периода, представленного в отчетности за текущий период, в котором соответствующая ошибка была допущена.
Если ошибка была допущена задолго до самого раннего периода, показатели которого содержатся в текущей отчетности, ретроспективный пересчет показателей начинается с самого раннего предшествующего отчетного периода, представленного в отчетности за текущий отчетный период, в котором соответствующая ошибка была допущена.
Если невозможно определить влияние ошибки на предшествующие отчетные периоды, которые представлены в бухгалтерской отчетности текущего года (например, из-за сложности расчетов, неактуальности информации), то пересчитать показатели нужно начиная с того отчетного периода, за который сделать это не составит труда.
Исключение: организации (малые предприятия, участники проекта " Сколково " и некоммерческие организации), которые вправе применять упрощенные способы ведения бухучета (в т. ч. формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности) , могут исправлять существенные ошибки, обнаруженные после утверждения годовой отчетности, с использованием счетов учета затрат, расчетов, доходов (иных объектов), в учете которых допущена ошибка, и счета 91 "Прочие доходы и расходы". То есть применять счет 84 и ретроспективный пересчет они не обязаны.
Подтверждение: п. 9-13 ПБУ 22/2010.
Если ошибка несущественная
Несущественная ошибка, выявленная после утверждения годовой отчетности (в т. ч. если ошибка допущена до начала самого раннего из предшествующих отчетных периодов, представленных в отчетности за текущий отчетный год), исправляется в месяце отчетного года, в котором ошибка выявлена ( п. 14 ПБУ 22/2010).
Отразить исправление ошибки в этом случае необходимо с использованием:
– счетов, на которых учитываются затраты, расчеты, доходы (иные объекты), в учете которых допущена ошибка;
– и счета 91 "Прочие доходы и расходы".
Подтверждение: п. 14 ПБУ 22/2010, Инструкция к Плану счетов.
Проводка может быть следующей:
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 02
– отражено начисление амортизации за 2015 год.
Ответ на данный вопрос содержится в Сервисе по следующим ссылкам:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/117-251 ;
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-2232 .
Относительно претензий со стороны налоговой инспекции в части убыточной деятельности организации
Налоговая инспекция может запросить пояснения относительно причин возникновения убытка. В этом случае целесообразно представить такие пояснения и объяснять сложившуюся ситуацию. При этом организация должна быть готова пояснить не только причину увеличения расходов (то есть с чем связано изменение суммы начисленной амортизации), но и незначительный размер доходов (если таковой имеет место быть) (например, сезонный спад, смена вида деятельности, поиск рынков сбыта и др.).
Если налоговая инспекция будет неудовлетворенна представленными пояснениями, она может пригласить убыточную организацию на комиссию по легализации налоговой базы.
Налоговые органы вправе вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов и сборов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах.
Подтверждение: пп. 4 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ .
Целью работы комиссии по легализации налоговой базы является увеличение поступлений налогов в бюджет путем побуждения организаций, в отношении которых установлены факты (либо имеются достаточные основания полагать о наличии фактов) неполного отражения в учете хозяйственных операций, фальсификации налоговой и бухгалтерской отчетности, или отсутствуют объяснимые причины тех или иных результатов деятельности, к самостоятельному уточнению налоговых обязательств и недопущению нарушений налогового законодательства в последующих периодах.
Для этих целей налоговая инспекция проводит контрольные мероприятия по выявлению, в частности:
– неполного отражения в учете хозяйственных операций;
– отражения в налоговой и бухгалтерской отчетности недостоверных сведений;
– отражения в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций необоснованных расходов (убытков).
Работа налоговой инспекции по легализации налоговой базы включает, например, следующие этапы:
– отбор налогоплательщиков, чья деятельность подлежит рассмотрению на заседаниях комиссий на основании информации, имеющейся в налоговом органе и информационных ресурсах;
– проведение аналитических и контрольных мероприятий в отношении налогоплательщиков;
– направление информационных писем налогоплательщикам в целях побуждения их к самостоятельной оценке представленной отчетности и внесения изменений в налоговую отчетность, иным действиям;
– подготовка материалов для рассмотрения на комиссии;
– рассмотрение деятельности налогоплательщиков на заседаниях комиссий;
– мониторинг показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков, чья деятельность рассмотрена на комиссиях;
– подготовка информации в отношении налогоплательщиков, не принявших меры по устранению выявленных нарушений налогового законодательства, с целью повторного рассмотрения их деятельности на заседаниях комиссий при управлениях ФНС России по субъектам РФ или межведомственных комиссиях в органах местного самоуправления субъектов РФ, а также для рассмотрения вопроса о назначении выездной проверки.
Критерии отбора организаций, а также порядок проведения аналитических и контрольных мероприятий, отражены в письме ФНС России № АС-4-2/12722 от 17 июля 2013 г.
Также может проводиться оценка соответствия показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика критериям оценки рисков в соответствии с Концепцией системы планирования выездных проверок (приказ ФНС России № ММ-3-06/333 от 30 мая 2007 г.). Одним из таких критериев (критерий № 2) является отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов.
Рассмотрение деятельности налогоплательщика на заседании комиссии производится в индивидуальном порядке.
Организации предлагается представить пояснения по выявленным фактам, несоответствиям и уточнить мероприятия, проводимые (либо запланированные к проведению) в целях улучшения показателей финансово-хозяйственной деятельности и недопущения нарушений норм налогового законодательства.
По итогам рассмотрения комиссией формулируются рекомендации налогоплательщику по устранению нарушений, допущенных при формировании налоговой базы, а также принятию мер, направленных на ликвидацию убыточности и привлечению налогоплательщика к уплате налогов.
Рекомендации должны содержать конкретный срок устранения нарушений (искажений) в ведении учета, повлекших занижение налоговой базы. Рекомендуемый срок — 10 рабочих дней с даты рассмотрения деятельности налогоплательщика на заседании комиссии.
В частности, налогоплательщику может быть предложено представление уточненных деклараций за предыдущие налоговые периоды, в которых рекомендуется уточнить (уменьшить) суммы убытков.
В случае неявки организации на комиссию к ней может быть применена ответственность, предусмотренная статьей 19.4 КоАП РФ.
В отношении организации, не явившейся на заседание комиссии без уважительных причин и данные отчетности которой не свидетельствуют о положительном изменении финансового состояния, могут быть проведены следующие мероприятия:
— повторный вызов на комиссию в инспекцию ФНС России;
— вызов налогоплательщика на аналогичную комиссию в Управление ФНС России по субъекту РФ;