Вопрос:
Организация, находящаяся на УСН (д-р), приобрела земельные участки и ветхое жилье, расположенное на этих участка. Организация предполагала строительство на этой территории. Ветхое жилье было снесено. Земельные участки были объеденены в один общий. Далее этот земельный участок был продан. Можно ли принять в расходы продажу земельного участка, если учитывать его как товар? (Если можно, то как правильно провести и обосновать, чтобы налоговая не придралась).
Ответ:
Относительно налогового учета при УСН стоимости земельного участка
Организация вправе учитывать в расходах стоимость земельного участка, если он приобретен для перепродажи.
Перечень расходов , которые организация может учитывать при УСН (с объектом налогообложения в виде разницы между доходами и расходами), поименован в п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ . Он является закрытым. Затраты на приобретение земельного участка напрямую в нем не поименованы.
Однако в составе налоговых расходов при УСН можно учитывать:
– расходы в виде стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации;
– расходы, которые связаны с приобретением и реализацией товаров (например, расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров);
– расходы на оплату услуг специализированных организаций по изготовлению правоустанавливающих документов на земельные участки и документов о межевании земельных участков.
Подтверждение: пп. 23, 29 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ.
Товаром для целей налогообложения признается любое имущество, реализуемое или подлежащее реализации ( п. 3 ст. 38 Налогового кодекса РФ).
Соответственно, если земельный участок был приобретен для перепродажи, то организация вправе учитывать в составе расходов:
– стоимость приобретения земельного участка – по мере выполнения всех необходимых условий признания в расходах стоимости перепродаваемого товара (в данном случае земельного участка);
– расходы, которые связаны с его приобретением и реализацией (в частности, расходы на оформление документов о государственной регистрации прав на земельные участки). При этом расходы на благоустройство земельных участков при расчете единого налога учитывать нельзя (даже если условие о благоустройстве является обязательным требованием покупателя при его продаже). Данные расходы в перечне, приведенном в п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ , отсутствуют.
Подтверждение: пп. 2 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ , письма Минфина России № 03-11-06/2/5946 от 28 февраля 2013 г., № 03-11-06/2/91 от 8 июня 2011 г.
Если земельный участок был приобретен не для перепродажи – например, для собственных нужд (в частности, на нем планируется строительство здания), организация не вправе учитывать расходы на его приобретение при расчете единого налога при УСН. Это связано с тем, что земельные участки:
– нельзя отнести к основным средствам, расходы на приобретение которых учитываются при расчете единого налога при УСН. Включить в состав основных средств можно только имущество, которое признается амортизируемым в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ ( п. 4 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ ). А земельные участки амортизации не подлежат (т.е. они не относятся к амортизируемому имуществу) ( п. 2 ст. 256 Налогового кодекса РФ);
– нельзя списать в составе материальных расходов, которые учитываются при расчете единого налога при УСН. Ведь такие расходы уменьшают налогооблагаемую базу по УСН по мере ввода имущества в эксплуатацию (пп. 5 п. 1,п. 2 ст. 346.16, пп. 3 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса РФ). При этом в налоговом законодательстве не содержится такого понятия, как "введение земельного участка в эксплуатацию".
Подтверждение: письма Минфина России№ 03-11-06/2/101 от 30 июня 2011 г.,№ 03-11-06/2/145 от 16 сентября 2010 г., № 03-03-04/1/201 от 9 марта 2006 г. (в части учета расходов при расчете налога на прибыль) – его выводы верны и в отношении организаций, применяющих УСН.
Судебная практика
Основанием для претензий к организации в части единого налога при УСН явились выводы налоговой инспекции о том, что проданные земельные участки предназначались для использования в коммерческой деятельности, так как сдавались в аренду и приносили экономическую выгоду в виде полученных доходов от сдачи в аренду, в связи с чем отнесение данных земельных участков в состав основных средств соответствуют критериям, установленным в пункте 4 ПБУ 6/01.
Пунктом 4 ПБУ 6/01 предусмотрены условия, одновременное выполнение которых влечет необходимость учитывать актив в качестве основных средств. Одно из условий – то, что актив не предполагается использовать для последующей перепродажи.
Доводы налоговой инспекции на отсутствие у организации намерения реализовать земельные участки, в связи с чем она неправомерно включила их в состав основных средств, отклонены, поскольку согласно уставу организации одним из основных видов деятельности организации является покупка и продажа земельных участков.
Подтверждение: постановление ФАС Московского округа от 21 октября 2013 г. по делу № А41-4191/13.
В бухучете включать в состав основных средств нужно имущество, которое одновременно соответствует следующим требованиям:
– предназначено для использования в течение длительного времени, то есть срок его полезного использования должен быть более 12 месяцев (или обычного операционного цикла, срок которого превышает 12 месяцев);
– предназначено для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование ;
– не предназначено для перепродажи;
– способно приносить организации доход (экономические выгоды) в будущем.
Подтверждение: п. 4 ПБУ 6/01.
В целях налога на прибыль амортизируемым признается имущество, для которого выполняются все следующие условия.
1. Наличие у организации права собственности (за некоторыми исключениями).
2. Использование для извлечения дохода.
3. Срок полезного использования составляет более 12 месяцев.
4. Первоначальная стоимость составляет более 100 тыс. руб. (данный стоимостный критерий применяется с 1 января 2016 г., до этой даты был 40 тыс. руб.).
Подтверждение: абз. 1 п. 1 ст. 256,абз. 1 п. 1, п. 3 ст. 257 Налогового кодекса РФ.
Вывод: в случае предъявления претензий налоговой инспекцией организация должна будет доказать, что земельный участок приобретен с целью продажи. При этом риск предъявления претензий возможен, если на основании каких-либо документов можно сделать вывод, что изначально земельный участок приобретался не для продажи, а для собственных нужд. Однако неиспользование земельного участка для ведения предпринимательской деятельности является доводом в пользу организации. То есть можно говорить о том, что затраты на снос ветхого жилья являются расходами по доведению земельного участка до состояния, в котором он пригоден для реализации. Документами, подтверждающими приобретение земельного участка для целей продажи, могут являться, например, приказ руководителя организации, переписка с потенциальными покупателя, предварительные договоры купли-продажи и др.
Относительно налогового учета при УСН затрат приобретение и снос ветхого жилья
Учитывать нельзя.
Организации с объектом налогообложения в виде разницы между доходами и расходами при расчете единого налога при УСН вправе учитывать расходы, поименованные в п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ . Их перечень является закрытым.
В частности, организация вправе учитывать:
– расходы в виде стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации;
– расходы, которые связаны с приобретением и реализацией таких товаров (например, расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров).
Подтверждение: пп. 23, 29 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ.
Товаром для целей налогообложения признается любое имущество, реализуемое или подлежащее реализации ( п. 3 ст. 38 Налогового кодекса РФ).
Соответственно, если земельный участок был приобретен для перепродажи, то организация вправе учитывать в составе расходов:
– стоимость приобретения земельного участка;
– расходы, которые связаны с его приобретением и реализацией.
Однако расходы на благоустройство земельных участков не относятся к расходам, связанным с их реализацией, даже если работы по благоустройству являются обязательным условием договора купли-продажи, заключенного организацией с покупателем. Их проведение оказывает влияние непосредственно на стоимость земельного участка. Увеличение стоимости приобретения товаров на затраты по доведению их до состояния, в котором они пригодны для реализации, гл. 26.2 Налогового кодекса РФ не предусмотрено.
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-11-06/2/91 от 8 июня 2011 г.
Вывод: расходы по благоустройству земельного участка (в том числе затраты на приобретение и снос ветхого жилья), предназначенного для перепродажи, учитывать при расчете единого налога при УСН нельзя.
Обоснование данного вывода содержится в Сервисе по ссылке:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-10895
Данный ответ подготовлен на основании информации, содержащейся в вопросе. Если в вопросе имелась в виду другая ситуация, необходимо ее конкретизировать, изложив как можно более подробно. В таком случае ответ может быть получен с большей долей точности.
Актуально на дату: 16.03.2016