Для чего нужен новый стандарт МСФО (IFRS) 16
Новый стандарт МСФО (IFRS) 16 «Аренда» необходим для указания лизинговых операций в отчётности арендаторов и арендодателей.
По ранее действовавшему стандарту версии IAS 17 существовало разделение аренды на два типа:
- финансовая — при ней передаются все выгоды и риски, касающиеся права собственности на объект;
- операционная — к ней относятся остальные договоры, не входящие в группу финансовой аренды.
Это разделение имело субъективную основу. Арендатор при формировании отчётности старался отнести соглашение к операционной, а не финансовой аренде для исключения из отчётов арендованных объектов или обязательств.
Из-за этого и был принят МСФО IFRS 16 «Аренда», по которому для арендаторов классификация аренды стала не актуальной. На данный момент для них активами признаются все арендованные объекты. Арендодатели продолжают делить аренду по указаннам типам.
Учёт аренды по МСФО
При заключении соглашения в балансе арендатора отражаются арендные обязательства и права пользования объектами. В отчёте о прибылях и убытках показываются амортизация и проценты, которые начисляются на остаточную стоимость арендного обязательства.
При учёте аренды по МСФО 16 арендодатели указывают в балансе дебиторку от инвестиций. В учёте и отчётности отражается передача объекта и его списание с баланса.
При заключении соглашения по операционной аренде в отчёте о прибылях и убытках указывается равномерный доход в течение всего периода соглашения. Проценты по арендному договору не начисляются.
Правила учёта аренды основных средств по МСФО 16:
| Арендатор | Арендодатель | ||
|---|---|---|---|
| финансовая | операционная | ||
| Первичное признание |
|
|
|
| Последующие учёт и оценка |
|
|
|
Таблица 1 — Правила учёта по МСФО 16
При учёте аренды по МСФО 16 арендатор сам устанавливать способ использования арендуемого объекта в течение всего периода договора. Кроме того, это решение может быть заранее установлено, и тогда арендатор эксплуатирует объект на протяжении всего срока без права менять указания по использованию объекта.
Право пользования объектом и обязательство по нему признаются арендаторами на дату заключения соглашения. Они оцениваются по приведённой стоимости минимальных платежей по аренде. Ставка дисконтирования арендных платежей МСФО 16, которая применяется арендатором, — это процентный тариф по соглашению. Если ставку дисконтирования ежемесячных арендных платежей по МСФО 16 невозможно установить, то она принимается по ставке привлечения арендатором возможного займа. В ситуации арендодателя тариф дисконтирования — это ставка, указанная в соглашении.
Возможна модификация договора аренды по МСФО 16 — непредусмотренное первоначальными условиями изменение сферы применения соглашения или денежного возмещения. Тогда модифицированный договор оценивается, чтобы понять, является ли соглашение арендным.
Право пользования объектом содержит:
- платежи, производимые арендатором за минусом льгот по договору;
- первичные затраты арендатора;
- оценку расходов арендатора при демонтаже или перемещении объекта.
Право пользования объектом необходимо амортизировать.
Обязательство по аренде отражается как финансовое обязательство, оцениваемое по амортизированной стоимости с учётом ставки процента.
Пример учёта аренды по МСФО
Компания сняла офис в аренду в январе 2022 года. Срок договора — 2 года. Платёж перечисляется в конце каждого квартала и составляет 30 тыс. руб. Годовая ставка получения займа — 7%.
Нужно рассчитать приведённую стоимость через тариф дисконтирования. Для этого нужна квартальная ставка, рассчитываемая через годовую по формуле:
(1 + годовая ставка) * ¼ — 1
Квартальная ставка будет равна:
(1 + 0,07) * ¼ — 1 = 0,73%.
Далее нужно посчитать приведённую стоимость по формуле:
ПС = Платёж — (1 / (1+0,73)n)%
| Период | Платёж | Расчёт (в каждом квартале отнимается уменьшение предыдущих периодов) | Результат |
|---|---|---|---|
| 1 кв. 2022 | 30 000 | 30000 — (1 / (1+0,73)1)% = 30000 — 0,578% | 29 826,60 |
| 2 кв. 2022 | 30 000 | 30000 — (1 / (1+0,73)2)% = 30000 — 0,334% | 29 726,40 |
| 3 кв. 2022 | 30 000 | 30000 — (1 / (1+0,73)3)% = 30000 — 0,193% | 29 668,50 |
| 4 кв. 2022 | 30 000 | 30000 — (1 / (1+0,73)4)% = 30000 — 0,112% | 29 634,90 |
| 1 кв. 2023 | 30 000 | 30000 — (1 / (1+0,73)5)% = 30000 — 0,065% | 29 615,40 |
| 2 кв. 2023 | 30 000 | 30000 — (1 / (1+0,73)6)% = 30000 — 0,037% | 29 604,30 |
| 3 кв. 2023 | 30 000 | 30000 — (1 / (1+0,73)7)% = 30000 — 0,022% | 29 597,70 |
| 4 кв. 2023 | 30 000 | 30000 — (1 / (1+0,73)8)% = 30000 — 0,012% | 29 594,10 |
| ИТОГО | 240 000 | 237 267,90 |
Таблица 2 — Расчёт приведённой стоимости арендных платежей
Если платёж осуществляется до начала квартала, то в первом квартале в степени стоял бы «0» и далее по порядку, а в последнем квартале — «7».
Приведённая стоимость за весь период аренды — 237 267,90 руб. Тогда нужно сделать проводку:
Дт/Актив в форме права пользования Кт/Обязательства по аренде — на сумму 237 267,90 руб.
Затем организация признает расходы по процентам и уменьшение обязательств по аренде таким образом:
| Период | Платёж | Обязательство по аренде (начальный остаток) | Процентные расходы | Уменьшение обязательств | Обязательство по аренде (конечный остаток) |
|---|---|---|---|---|---|
| 1 кв. 2022 | 30 000 | 237 267,90 | 405,9 | 29 594,10 | 207 673,80 |
| 2 кв. 2022 | 30 000 | 207 673,80 | 232,5 | 29 597,70 | 178 076,10 |
| 3 кв. 2022 | 30 000 | 178 076,10 | 132,3 | 29 604,30 | 148 471,80 |
| 4 кв. 2022 | 30 000 | 148 471,80 | 74,4 | 29 615,40 | 118 856,40 |
| 1 кв. 2023 | 30 000 | 118 856,40 | 40,8 | 29 634,90 | 89 221,50 |
| 2 кв. 2023 | 30 000 | 89 221,50 | 21,3 | 29 668,50 | 59 553,00 |
| 3 кв. 2023 | 30 000 | 59 553,00 | 10,2 | 29 726,40 | 29 826,60 |
| 4 кв. 2023 | 30 000 | 29 826,60 | 3,6 | 29 826,60 | 0,00 |
Таблица 3 — Квартальные суммы обязательств и расходов по процентам
Операционная и финансовая аренда по МСФО 16
Финансовая аренда подразумевает, что объект выбывает с баланса арендодателя. Он передаёт арендатору право получать выгоду и нести риски от использования данного арендованного объекта.
Аренду можно считать финансовой, если соглашение характеризуется признаками из п. 63 МСФО 16:
- на основании договора производится передача арендатору права собственности на объект по окончании арендного соглашения;
- длительность периода арендного договора предполагает значительную часть периода экономического пользования объектом, даже в ситуации, когда право собственности не передаётся;
- на дату начала действия соглашения приведённая стоимость равняется справедливой стоимости объекта;
- объект характеризуется таким специфическим образом, что лишь арендатор может использовать его без серьёзного изменения.
Арендатор может продлить арендный договор, то есть изменить срок аренды МСФО 16, и при этом размер аренды будет ниже рыночного уровня.
Хотя арендатор вправе продлить соглашение, бывает проблематично провести анализ договора по МСФО 16. При этом по стандарту не предусмотрено каких-либо исключений или упрощений, а потому анализ проводится по каждому договору (что бывает невозможно при их большом количестве). Тогда в первую очередь анализируются договоры, оказывающие существенное воздействие на отчётность.
Операционная аренда подразумевает, что соглашение не характеризуется признаками финансовой аренды, а потому его нельзя отнести к этому виду аренды. Получается, операционной арендой считается прочая аренда, не относимая к финансовой.
Часто задаваемые вопросы
МСФО 16 используют арендодатели и арендаторы объектов, которые формируют консолидированную финансовую отчётность, поскольку она формируется только по международным стандартам. Иные компании, не составляющие консолидированную отчётность, могут ориентироваться на МСФО по желанию.
Аренда может быть как долгосрочной, так и краткосрочной (не больше 12 месяцев). При этом нужно учесть, что если аренда предполагает возможность выкупа объекта, то краткосрочной арендой по МСФО 16 она не является.
