Корреспонденция счетов при лизинговых операциях

Вопрос:

Просьба разобрать бухгалтерский и налоговый учет у лизингополучателя и написать корреспонденцию счетов.

Организация приобрела автомобиль в лизинг в июне 2014 года на 2 года, предмет лизинга составляет 4000000 рублей без НДС. Лизинговые платежи оплачивает в размере и в сроки, указанные в договоре согласно графику платежей по 212,0 тыс. руб, в т.ч. НДС 18% 32,34 тыс. руб. Предмет лизинга учитывается у организации, т. е. на балансе лизингополучателя. Организация применяет метод начисления, налог платит помесячно. Основное средство относится согласно Классификатору к 5 амортизационной группе. Срок полезного использования 85 месяцев.

Ответ:

Относительно бухучета

Оприходовать на баланс предмет лизинга нужно по общей сумме платежей по договору лизинга, включая выкупную стоимость (без НДС).

Отразить получение предмета лизинга, начисление и уплату лизинговых платежей нужно в следующем порядке:
– с использованием дебета счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" и кредита счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (по соответствующим субсчетам);
– с использованием дебета счетов учета затрат и кредита счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (в части расчетов по лизинговым платежам).

1. Если лизинговое имущество передается на баланс лизингополучателя, то последний отражает его в составе основных средств, открыв к счету 01 субсчет "Основное средство, полученное в лизинг ", в оценке согласно общей сумме платежей по договору лизинга. То есть в первоначальную стоимость данного объекта включаются:
– сумма лизинговых платежей согласно договору (без учета НДС);
– сумма выкупной стоимости, если договором предусмотрен выкуп имущества;
– затраты, связанные с получением имущества в лизинг, если договором или законом предусмотрено, что такие расходы несет лизингополучатель (например, расходы на доставку);
– расходы, связанные с доведением лизингового имущества до состояния, пригодного к эксплуатации.

Проводки при этом могут быть следующие:

ДЕБЕТ 08 субсчет "Имущество, полученное в лизинг" КРЕДИТ 76 субсчет "Арендные обязательства"
– отражена задолженность перед лизингодателем в полной сумме согласно договору лизинга, включая выкупную стоимость (без учета НДС);

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 76 субсчет "Арендные обязательства"
– отражена сумма НДС, подлежащая уплате лизингодателю по договору лизинга;

ДЕБЕТ 08 субсчет "Имущество, полученное в лизинг" КРЕДИТ 60 (69, 70…)
– отражены затраты, связанные с получением предмета лизинга и доведением его до состояния, пригодного к использованию;

ДЕБЕТ 01 субсчет "Основное средство, полученное в лизинг" КРЕДИТ 08 субсчет "Имущество, полученное в лизинг"
– учтено в составе основных средств имущество, полученное в лизинг.

2. Лизинговые платежи и амортизация предмета лизинга.
Начисление лизинговых платежей отражается ежемесячно независимо от факта уплаты (п. 18 ПБУ 10/99 ). Их начисление можно отразить с использованием:
– счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";
– либо счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Проводка при этом может быть следующая:

ДЕБЕТ 76 субсчет "Арендные обязательства" КРЕДИТ 60 (76) субсчет "Задолженность по лизинговым платежам"
– начислен лизинговый платеж за текущий месяц.

При этом лизингополучатель – плательщик НДС в общем порядке вправе отразить в бухучете принятие НДС , предъявленного лизингодателем в составе лизингового платежа, к вычету .

Также, поскольку согласно договору лизинговое имущество передано на баланс лизингополучателя, то амортизацию по нему начисляет именно он в общем порядке в соответствии со сроком полезного использования данного имущества. При этом определять срок полезного использования объекта исходя из нормативно-правовых ограничений его использования (например, срока договора аренды) возможно только в том случае, когда договором не предусмотрен выкуп имущества лизингополучателем (письмо УМНС России по г. Москве № 23-10/2/58256 от 17 октября 2003 г. (в части определения срока полезного использования объекта лизинга лизингодателем, когда выкуп имущества предусмотрен) – его выводы можно применить в противоположной ситуации у лизингополучателя).
Подтверждение: п. 20 ПБУ 6/01 .

Начисление амортизации можно отражать на счете 02 "Амортизация основных средств", открыв специальный субсчет (например, "Амортизация по имуществу, полученному в лизинг"). Корреспондирующий с ним счет будет зависеть от:
– вида производства (основное, вспомогательное, обслуживающее), в котором используется предмет лизинга;
– сферы использования предмета лизинга (в основной деятельности, вспомогательном, обслуживающем производстве, для управленческих, общехозяйственных нужд, в непроизводственной сфере);
– вида деятельности организации (производство, торговля и т.д.).

Проводка при этом может быть такой:

ДЕБЕТ 20 (23, 25, 26, 29, 44, 91.2) КРЕДИТ 02 субсчет "Амортизация по имуществу, полученному в лизинг"
– начислена амортизация по имуществу, полученному в лизинг.

Подтверждение: п. 2 ст. 31 Федерального закона № 164-ФЗ от 29 октября 1998 г. , п. 17 ПБУ 6/01 , п. 50 Методических указаний , утв. Приказом Минфина России № 91н от 13 октября 2003 г., п. 9 Указаний , утв. Приказом Минфина России № 15 от 17 февраля 1997 г. (применяется в части, не противоречащей более поздним нормативно-правовым актам по бухучету, – письмо Минфина России № 07-05-06/180 от 3 июля 2007 г. ), Инструкция к Плану счетов .

В случае если по условиям договора лизинга предусмотрен авансовый платеж, а предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, стоимость полученного в лизинг имущества нужно отразить по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". К нему можно открыть отдельные субсчета, например, 76АО "Арендные обязательства", 76 ЗЛП "Задолженность по лизинговым платежам", 76 АВЛ «Авансовый платеж по лизингу», 76 АВВ «Авансовый платеж по выкупной стоимости».

Проводки могут быть следующие:

ДЕБЕТ 76 субсчет АВЛ «Авансовый платеж по лизингу» КРЕДИТ 51
– перечислен первоначальный платеж по лизингу;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 76 НДС ав
– принят к вычету НДС с перечисленного аванса по договору лизинга (при наличии счета-фактуры на эту сумму и соблюдении прочих условий);

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 76 субсчет АО "Арендные обязательства"
– отражено поступление лизингового имущества;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 76 субсчет АО "Арендные обязательства"
– отражен НДС по полученному имуществу;

ДЕБЕТ 01 субсчет «Основные средства в лизинге» КРЕДИТ 08
– принято к учету лизинговое имущество;

ДЕБЕТ 76 субсчет АО "Арендные обязательства" КРЕДИТ 76 субсчет ЗЛП "Задолженность по лизинговым платежам"
– начислен лизинговый платеж, подлежащий уплате в текущем месяце;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
– принят к вычету НДС с лизингового платежа;

ДЕБЕТ 20 (26, 44, …) КРЕДИТ 02 Л
– начислена амортизация;

ДЕБЕТ 76 субсчет ЗЛП "Задолженность по лизинговым платежам" КРЕДИТ 51
– уплачен текущий лизинговый платеж.

ДЕБЕТ 76 субсчет ЗЛП "Задолженность по лизинговым платежам" КРЕДИТ 76 субсчет АВЛ «Авансовый платеж по лизингу»
– зачтен авансовый платеж (по условиям договора);

ДЕБЕТ 76 НДС ав КРЕДИТ 68
– восстановлен НДС с аванса, зачтенного в счет лизинговых платежей (если он принимался к вычету).

Подтверждение: Инструкция к Плану счетов.

Относительно бухучета при выкупе

Стороны договора лизинга вправе установить условие о выкупе лизингового имущества (ст. 624-625 Гражданского кодекса РФ , п. 1 ст. 19 Федерального закона № 164-ФЗ от 29 октября 1998 г. ). Причем согласно дополнительному соглашению стороны также могут предусмотреть прекращение договора лизинга и досрочный выкуп имущества лизингополучателем.

При этом предмет лизинга фактически не возвращается лизингодателю, а в аналитическом учете отражается лишь переход права собственности на него к лизингополучателю согласно дополнительному соглашению к договору лизинга.

Проводки при этом могут быть следующими:

ДЕБЕТ 76 субсчет "Арендные обязательства" КРЕДИТ 76 субсчет "Расчеты по выкупу лизингового имущества"
– зачтены арендные обязательства перед лизингодателем в счет уплаты выкупной цены;

ДЕБЕТ 76 субсчет "Расчеты по выкупу лизингового имущества" КРЕДИТ 51 (50)
– перечислена выкупная стоимость имущества;

ДЕБЕТ 01 субсчет "Собственные основные средства" КРЕДИТ 01 субсчет "Основные средства, полученные в лизинг"
– отражен переход права собственности на предмет лизинга;

ДЕБЕТ 02 субсчет "Амортизация основных средств, полученных в лизинг" КРЕДИТ 02 субсчет "Амортизация собственных основных средств"
– отражена сумма амортизации по выкупленному лизинговому имуществу.

Подтверждение: абз. 2 п. 11 Указаний , утв. Приказом Минфина России № 15 от 17 февраля 1997 г. (в части, не противоречащей более поздним нормативным правовым актам по бухгалтерскому учету, – письмо Минфина России № 07-05-06/180 от 3 июля 2007 г. ), Инструкция к Плану счетов .

Если лизингополучатель признается плательщиком НДС и использует выкупленное имущество в облагаемой деятельности, то в бухучете можно отразить принятие входного НДС, предъявленного лизингодателем в составе выкупной стоимости, к вычету .

Следует также учитывать, что выкупная цена, выплачиваемая при досрочном выкупе лизингового имущества, может оказаться меньше, чем оставшаяся сумма задолженности перед лизингодателем по договору лизинга. Соответственно, первоначальная стоимость числящегося в учете лизингового имущества выше общей суммы, выплаченной лизингодателю (уплаченные лизинговые платежи плюс выкупная цена).

Особого порядка отражения в учете таких ситуаций законодательством по бухучету не установлено. Организация должна разработать этот порядок самостоятельно и закрепить его в учетной политике для целей бухучета (п. 7, 8 ПБУ 1/2008).

Поскольку принятая к учету первоначальная стоимость лизингового имущества при выкупе не может быть изменена, то возникшую разницу по расчетам с лизингодателем (без учета НДС) следует отразить в составе прочих доходов лизингополучателя (п. 14 ПБУ 6/01 , п. 2 ПБУ 9/99 ). Проводки при этом будут следующие:

ДЕБЕТ 76 субсчет "Арендные обязательства" КРЕДИТ 91.1
– учтена в прочих доходах разница между оставшейся суммой задолженности перед лизингодателем и уплаченной выкупной ценой (без НДС);

ДЕБЕТ 76 субсчет "Арендные обязательства" КРЕДИТ 19
– списан НДС в части разницы между оставшейся суммой задолженности перед лизингодателем и уплаченной выкупной ценой.

Подтверждение: Инструкция к Плану счетов .

Относительно налогового учета

Ответ подготовлен исходя из допущения, что организация применяет ОСНО

Для целей налогового учета сформировать первоначальную стоимость объекта лизинга должен лизингодатель. Ее лизингополучатель должен использовать для целей налогового учета. Поэтому лизингополучателю, чтобы подтвердить в налоговом учете расходы в виде амортизации предмета лизинга, необходимо иметь данные о его первоначальной стоимости, предоставленные лизингодателем (письмо Минфина России № 03-03-08/117 от 30 июля 2004 г.).

Сформировать первоначальную стоимость нужно:
1) при первоначальном получении имущества от лизингодателя – на основании данных лизингодателя;
2) после выкупа имущества (если он предусмотрен) – по общим правилам, применяемым при обычном приобретении основного средства.

1. При изначальном получении имущества первоначальная стоимость объекта лизинга у лизингополучателя равна сумме понесенных лизингодателем:
– расходов на приобретение (сооружение, изготовление) объекта лизинга;
– расходов на его доставку;
– расходов на доведение его до состояния, в котором он пригоден к использованию.

Данные о расходах лизингодателя по приобретению имущества стороны могут указать:
– в договоре лизинга, так как условия и содержание договора определяются по согласованию сторон, кроме случаев, когда такое содержание предписано законодательством (п. 1 ст. 10 Федерального закона № 164-ФЗ от 29 октября 1998 г. , п. 4 ст. 421 Гражданского кодекса РФ );
– в акте приема-передачи имущества в лизинг (по форме, которая утверждена в учетной политике организации для целей бухучета ).

Лизинговые платежи в формировании первоначальной стоимости объекта не участвуют, так как являются платой за право пользования имуществом (ст. 665 Гражданского кодекса РФ ).

Если договором лизинга предусмотрен выкуп имущества, то выкупная цена также не участвует в формировании первоначальной стоимости основного средства до момента его выкупа.

Подтверждение: абз. 3 п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ , п. 2 письма Минфина России № 03-03-08/117 от 30 июля 2004 г.

Расходы лизингополучателя на доведение полученного в лизинг основного средства до состояния, в котором оно пригодно для эксплуатации, не включаются в его первоначальную стоимость (в т. ч. если предполагается последующий выкуп данного объекта). Указанные расходы включаются лизингополучателем в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией , при условии соблюдения критериев, установленных ст. 252 Налогового кодекса РФ . При применении метода начисления данные расходы учитываются в целях налогообложения прибыли равными частями в течение срока действия договора лизинга.

Подтверждение: письмо Минфина России № 03-03-06/1/363 от 27 июля 2012 г. , п. 2 письма Минфина России № 03-03-08/117 от 30 июля 2004 г.

Лизинговое имущество, учитываемое на балансе лизингополучателя, признается амортизируемым (п. 10 ст. 258 Налогового кодекса РФ). Амортизация по нему начисляется в общем порядке в соответствии со статьями 259 - 259.2 Налогового кодекса РФ.

Исключение – применение амортизационной премии. Мнение Минфина России и ФНС России – лизингополучатель при учете на своем балансе предмета лизинга не вправе применять амортизационную премию, поскольку не несет расходов на капитальные вложения (письма Минфина России № 03-03-06/1/187 от 24 марта 2009 г., ФНС России № ШС-22-3/267 от 8 апреля 2009 г.).

Если предмет лизинга передается на баланс лизингополучателя и признается амортизируемым имуществом, то он должен включить его в соответствующую амортизационную группу исходя из срока полезного использования, установленного в общем порядке (п. 10 ст. 258 Налогового кодекса РФ ). В таком случае первоначальная стоимость предмета лизинга признается в расходах через амортизационные отчисления (в т. ч. с применением повышающего коэффициента (в отношении ряда объектов), если это предусмотрено договором).

При этом арендные (лизинговые) платежи по лизинговому имуществу лизингополучатель вправе учитывать лишь за вычетом начисленной суммы амортизации (пп. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ). Связано это с тем, что он уже учитывает определенную часть лизингового платежа в своих расходах в виде амортизационных отчислений.

Признавать лизинговые платежи нужно на одну из нижеперечисленных дат:
– на дату расчетов в соответствии с условиями договора лизинга;
– в момент предъявления организации документов, служащих основанием для расчетов, в частности счета на оплату, акта об оказании лизинговых услуг. При этом в отношении договора лизинга составление таких актов необязательно (письмо Минфина России № 03-03-06/4/118 от 13 октября 2011 г. (в части отсутствия необходимости составления актов об оказании услуг по аренде) – его выводы верны в отношении лизинговых услуг);
– в последний день отчетного (налогового) периода.
Подтверждение: пп. 3 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса РФ .

Следует учитывать, что при перечислении предоплаты расход в налоговом учете не признается на основании п. 14 ст. 270 Налогового кодекса РФ.

2. После выкупа имущества, полученного в лизинг (если он предусмотрен договором), лизингополучатель должен сформировать первоначальную стоимость основного средства в общем порядке – как сумму понесенных лизингополучателем расходов на приобретение объекта лизинга (выкупная цена).

Подтверждение: абз. 2 п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ , письма Минфина России № 03-07-11/434 от 3 ноября 2010 г. , ФНС России № ШС-37-3/2514 от 26 мая 2010 г.

Если выкупная стоимость не превышает 40 000 руб., она учитывается в составе расходов единовременно как материальные расходы.

Подтверждение: п. 1 ст. 256, абз. 2 п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-03-06/1/577 от 14 сентября 2009 г., № 03-03-04/1/761 от 15 ноября 2006 г.

Однако при этом следует учитывать следующую позицию Президиума ВАС РФ.

Стороны договора лизинга не вправе произвольно занижать выкупную стоимость лизингового имущества. По договору финансовой аренды с правом выкупа имущество изначально передается лизингополучателю лишь во временное владение и пользование. При последующем выкупе право собственности переходит на товар, состояние которого за время нахождения имущества у лизингополучателя изменилось вследствие естественного износа. В соответствии с международной практикой периодические лизинговые платежи рассчитываются, в том числе, исходя из износа имущества, образовавшегося в период временного владения лизингополучателем предметом лизинга и временного пользования этим имуществом (пп. «в» п. 2 ст. 1 Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге от 28 мая 1988 г.). Следовательно, предмет лизинга может передаваться лизингополучателю в собственность по остаточной, приближенной к нулевой цене в том случае, если срок действия договора лизинга почти равен сроку полезного использования этого имущества. Если срок полезного использования предмета лизинга значительно превышает срок действия договора, то истечение определенного в договоре срока лизинга не влечет за собой полного естественного износа имущества и падения его текущей рыночной стоимости до близкой к нулевой величине. В таком случае установление в договоре символической выкупной цены, приближенной к нулевой, означает, что действительная выкупная цена вошла в числе прочего в состав периодических лизинговых платежей.
Подтверждение: постановление Президиума ВАС РФ № 17389/10 от 12 июля 2011 г.

Вывод: при расчете налога на прибыль отражать в составе прочих расходов нужно оставшуюся часть лизингового платежа (за вычетом суммы начисленной амортизации) (п. 5 ст. 252, пп. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ). При этом лизингополучателю нужно отслеживать, чтобы в налоговом учете общая сумма списанных лизинговых платежей и амортизации по предмету лизинга не превышала сумму лизинговых платежей согласно договору (за вычетом выкупной стоимости имущества). При выкупе лизингового имущества и переходе права собственности на него к лизингополучателю в налоговом учете предмет лизинга выбывает (амортизация прекращается) и принимается на учет выкупленное собственное имущество.

Относительно НДС

Можно принять к вычету (при соблюдении определенных условий).

Под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок его действия. В лизинговые платежи входит:
– возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю;
– возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг;
– доход лизингодателя.
В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

Размер, способ уплаты и периодичность лизинговых платежей определяются договором. Также стороны предусматривают порядок уплаты выкупной стоимости предмета лизинга .

Подтверждение: п. 1 ст. 19 , п. 1, 2 ст. 28 Федерального закона № 164-ФЗ от 29 октября 1998 г.

Вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные организации при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ ). Соответственно, лизингополучатель вправе заявить НДС к вычету с лизингового платежа. Сделать это можно в общеустановленном порядке , то есть при наличии правильно оформленного счета-фактуры от лизингодателя, первичных документов по сделке (их состав аналогичен тому, который применяется в отношении договоров аренды имущества ), а также при условии использования лизингового имущества в облагаемых операциях (п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ ).

При этом право на вычет НДС не зависит от порядка уплаты лизингового платежа, от состава расходов, которые его формируют, а также от организации расчетов по выкупной стоимости лизингового имущества (если договором лизинга предусмотрен такой выкуп).

Подтверждение: письма Минфина России № 03-07-11/7654 от 13 марта 2013 г. , № 03-07-11/18 от 23 января 2012 г. , № 03-04-15/131 от 7 июля 2006 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № ММ-6-03/881 от 1 сентября 2006 г. ).

В случае перечисления предоплаты (например, аванса по договору лизинга, зачитываемого в счет ежемесячных лизинговых платежей) лизингополучатель может принять к вычету НДС с суммы этой предоплаты. Вычет производится на основании счета-фактуры, выставленного лизингодателем при получении предоплаты, при наличии у лизингополучателя документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм предоплаты, а также договора, предусматривающего такой порядок расчетов. В периоде получения от лизингодателя счета-фактуры и возникновения права на вычет входного НДС, исчисленного с суммы лизингового платежа, сумму принятого к вычету НДС с аванса нужно восстановить.

Подтверждение: пп. 3 п. 3 ст. 170, п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 Налогового кодекса РФ.

Восстанавливать НДС с перечисленного аванса (если он принимался к вычету) нужно в том налоговом периоде (квартале), когда принят к вычету налог по приобретенным товарам (работам, услугам, имущественным правам) , в счет поступления которых был перечислен аванс (т.е. в периоде, когда эти товары (работы, услуги) приняты к учету и по ним получен от продавца (исполнителя) счет-фактура). Налог в данном случае восстанавливается в размере налога, принятого к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам, имущественным правам), в оплату которых зачитываются суммы аванса.
Подтверждение: пп. 3 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ .

Если имущество выкупается по окончании срока действия договора, то лизингополучатель (который использует выкупленный предмет лизинга в облагаемых НДС операциях) вправе принять НДС к вычету со всей выкупной стоимости, предъявленной лизингодателем, в периоде, когда соблюдены все необходимые условия для этого, в частности:
– получен правильно оформленный счет-фактура, выставленный лизингодателем;
– лизинговое имущество принято на учет, что подтверждено соответствующими первичными учетными документами.

Если по условиям договора выкупная стоимость выплачивается в течение срока его действия, то такие платежи для целей налогообложения НДС признаются авансовыми. В этом случае лизингополучатель вправе принять НДС к вычету при соблюдении всех необходимых условий для этого (п. 2, 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 Налогового кодекса РФ). При этом если лизингополучатель применил вычет с аванса, то после оприходования имущества и получения счета-фактуры на реализацию необходимо восстановить налог и вновь поставить его к вычету уже со всей выкупной стоимости (пп. 3 п. 3 ст. 170, п. 1, 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Подтверждение: письма Минфина России № 03-07-11/18 от 23 января 2012 г., № 03-04-15/131 от 7 июля 2006 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № ММ-6-03/881 от 1 сентября 2006 г.).

Актуально на дату: 27.01.2015

Вопрос:

Просьба разобрать бухгалтерский и налоговый учет у лизингополучателя и написать корреспонденцию счетов.

Организация приобрела автомобиль в лизинг в июне 2014 года на 2 года, предмет лизинга составляет 4000000 рублей без НДС. Лизинговые платежи оплачивает в размере и в сроки, указанные в договоре согласно графику платежей по 212,0 тыс. руб, в т.ч. НДС 18% 32,34 тыс. руб. Предмет лизинга учитывается у организации, т. е. на балансе лизингополучателя. Организация применяет метод начисления, налог платит помесячно. Основное средство относится...