Вопрос:
Четыре года назад нами были выполнены работы по ремонту лифтов. Компания не оплатила выполненные работы, а затем просто закрылась. Как возможно закрыть долг, или снять с объема работ по акту, мы являемся плательщиками ндс 18%. Сумма задолженности 57180 руб.
Ответ:
Ответ подготовлен исходя из допущения, что организация применяет ОСНО, метод начисления, и резерв по сомнительным долгам в налоговом учете организация не создает.
Задолженность контрагента можно списать в качестве безнадежной дебиторской задолженности при соблюдении определенных условий (например, по истечении срока давности или в связи с ликвидацией должника). Снять с объема работ по акту нельзя (и соответственно, уменьшить налоговую базу по НДС) нельзя, поскольку работы были фактически выполнены.
При наличии безнадежной дебиторской задолженности и других долгов, нереальных для взыскания, организация должна списать их в бухучете. Это нужно делать в первую очередь за счет резерва по сомнительным долгам, который организация обязана создавать при наличии признаков сомнительного долга.
Организация, применяющая ОСНО (метод начисления), имеет право списать безнадежные долги в расходы при расчете налога на прибыль. Это нужно делать в первую очередь за счет резерва по сомнительным долгам. При этом создание такого резерва в налоговом учете – право, а не обязанность (элемент учетной политики в целях налогообложения). Если резерв не создается, безнадежная задолженность списывается в состав внереализационных расходов.
Что относится к сомнительным долгам
Понятие сомнительных долгов, под которые организация создает резерв, различается в бухучете и в налоговом учете.
В бухучете сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями ( п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности ). Причем под дебиторской задолженностью здесь следует понимать все долги перед организацией, отраженные в активе баланса, независимо от счета, на котором они учтены.
Степень вероятности непогашения задолженности в срок, которую следует считать высокой, организация определяет самостоятельно и может закрепить порядок ее расчета в своей учетной политике для целей бухучета.
В частности, для определения вероятности непогашения в срок нужно:
– иметь информацию о возможной ликвидации должника (можно запросить выписку из ЕГРЮЛ о должнике в налоговой инспекции);
– оценить платежеспособность должника на основании официальных источников. Для расчета стандартных коэффициентов, отражающих финансовое положение должника, можно запросить в органах статистики бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах должника. Признаки неплатежеспособности должников в целях признания задолженности сомнительной целесообразно закрепить в учетной политике для целей бухучета ( п. 6-7 ПБУ 1/2008);
– проанализировать информацию о перспективах деятельности должника из неофициальных источников (например, публикаций в СМИ, профессиональных форумов).
Помимо вывода о признании задолженности сомнительной на основании полученных сведений могут быть приняты решения овеличине резерва по сомнительным долгам или о признании задолженности безнадежной и ее списании.
В налоговом учете сомнительным долгом признается не любой долг, а только дебиторская задолженность, образовавшаяся в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), которая не погашена в установленные договором сроки и не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией (п. 1 ст. 266 Налогового кодекса РФ ).
Таким образом, в отличие от бухучета не признается сомнительным долгом:
– задолженность, не связанная с реализацией покупателям (заказчикам);
– задолженность, сроки погашения которой еще не наступили, но которая с высокой степенью вероятности не будет погашена в срок.
Когда создавать резерв по сомнительным долгам
Главное различие между резервом по сомнительным долгам в бухучете и аналогичным резервом в налоговом учете состоит в том, что в бухучете создание резерва – обязанность, а в налоговом учете – право налогоплательщика.
Организация обязана создавать резерв при наличии сомнительной дебиторской задолженности в бухучете (вне зависимости от того, создавался ли аналогичный резерв в налоговом учете). Причем при наличии любой задолженности (а не только в отношении долгов покупателей и заказчиков по расчетам за продукцию, товары, работы и услуги), которая признается сомнительной.
Подтверждение: п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности , письмо Минфина России № 03-03-06/1/295 от 16 мая 2011 г.
Вместе с тем если в отношении конкретной сомнительной дебиторской задолженности у организации на отчетную дату имеется уверенность в ее погашении, то создавать резерв сомнительных долгов не нужно (поскольку создание резерва по данному долгу может рассматриваться как создание скрытых резервов) ( письмо Минфина России № 07-02-18/01 от 27 января 2012 г. ).
Малые (в т. ч. микро-) предприятия также обязаны создавать резерв по сомнительным долгам в общем порядке. Однако те из них, кто ведет учет доходов и расходов кассовым методом, не могут выполнить это фактически ( п. 18 ПБУ 10/99).
В налоговом учете создание резерва по сомнительным долгам является правом, а не обязанностью организации вне зависимости от того, создается ли аналогичный резерв в бухучете ( п. 3 ст. 266 Налогового кодекса РФ ).
Резерв вправе создавать организации, которые одновременно соответствуют следующим условиям:
– имеют дебиторскую задолженность, подпадающую под категорию сомнительных долгов ;
– применяют метод начисления при расчете налога на прибыль. Если организация применяет кассовый метод, сформировать резерв нельзя, поскольку расходы в этом случае учитываются только после их фактической оплаты;
– приняли решение о формировании резерва по сомнительным долгам и своевременно (до начала налогового периода) зафиксировали это решение в учетной политике для целей налогообложения.
Подтверждение: п. 1,3-4 ст. 266,п. 3 ст. 273, ст. 313 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-03-06/1/594 от 21 октября 2008 г. , УФНС России по г. Москве № 20-12/031921 от 9 апреля 2007 г.
При этом можно создавать резерв в том числе:
– в отношении дебиторской задолженности, возникшей в прошлые налоговые периоды, если ранее под нее резерв не создавался ;
– в отношении дебиторской задолженности контрагента, по которому есть просроченная однородная кредиторская задолженность ;
– в случае, когда его создание повлечет за собой убыток.
В то же время нельзя создавать резерв, в частности, в отношении:
– задолженности одних участников консолидированной группы налогоплательщиков перед другими ( п. 3 ст. 278.1 Налогового кодекса РФ );
– дебиторской задолженности, возникшей в период применения спецрежима в виде ЕНВД после перехода со спецрежима на ОСНО ( письмо Минфина России № 03-11-06/3/90 от 21 декабря 2012 г.).
Как создавать резерв по сомнительным долгам
Резервы по сомнительным долгам в бухучете и в налоговом учете формируются по-разному.
Сумма, на которую необходимо создать резерв, определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от:
– оценки вероятности погашения каждого сомнительного долга полностью или частично;
– финансового состояния (платежеспособности) должника.
Подтверждение: п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности .
Порядок расчета и формирования резерва нужно разработать самостоятельно и закрепить в учетной политике для целей бухучета.
Причем если вероятность полного или частичного непогашения конкретного долга невысока, то в части этого долга резерв создавать не нужно ( письмо Минфина России № 07-02-18/01 от 29 января 2009 г. ).
Формировать резерв сомнительных долгов в бухучете по аналогии с налоговым учетом нужно с НДС (если сумма НДС является частью дебиторской задолженности, например, по реализации товаров, работ, услуг).
В бухучете резерв по сомнительным долгам является оценочным значением для дебиторской задолженности. Изменение оценочного значения (создание, увеличение или уменьшение резерва) подлежит признанию в бухучете в составе доходов или расходов.
Подтверждение: п. 2,3, 4 ПБУ 21/2008.
Отчисления в резерв по сомнительным долгам нужно:
– учитывать в составе прочих расходов ( п. 11 ПБУ 10/99);
– учитывать на счете 63 "Резервы по сомнительным долгам";
– отражать в бухучете с той периодичностью, с которой организация формирует бухгалтерскую отчетность, например ежемесячно ( ст. 15 Федерального закона № 402-ФЗ от 6 декабря 2011 г. , п. 48 ПБУ 4/99, п. 29 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности ). Периодичность отчислений в резерв нужно закрепить в учетной политике для целей бухучета (п.6, 7 ПБУ 1/2008);
– отражать в бухгалтерском балансе в качестве корректирующей величины к статьям дебиторской задолженности и других долгов контрагентов. То есть в активе баланса долги контрагентов нужно показывать за вычетом образованного резерва ( п. 35 ПБУ 4/99). Информацию о созданном резерве следует раскрыть в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.
При создании резерва (отражении периодических отчислений в резерв) проводка будет следующая:
ДЕБЕТ 91.2 КРЕДИТ 63
– создан резерв по сомнительным долгам (отражены периодические отчисления в резерв).
Если должник полностью или частично погасит задолженность, по которой организация создавала резерв, организации необходимо скорректировать часть резерва, которая относится к этой задолженности. При этом проводки будут следующие:
ДЕБЕТ 51 (50) КРЕДИТ 62 (76)
– погашена задолженность покупателя (заказчика);
ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 91.1
– восстановлен резерв в части погашенной дебиторской задолженности.
Подтверждение: п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности , Инструкция к Плану счетов.
При этом все факты хозяйственной деятельности организации должны быть подтверждены первичными учетными документами по формам, которые организация утвердила в учетной политике для целей бухучета (ч.1, 4 ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 6 декабря 2011 г.). В частности, величину резерва по сомнительным долгам можно подтвердитьдокументами, оформляемыми по результатам инвентаризации, а также бухгалтерской справкой с расчетами.
Если в течение года задолженность будет признана безнадежной, то ее сумму нужно списать за счет резерва сомнительных долгов.
Признание задолженности безнадежной
Основания для признания дебиторской задолженности нереальной для взыскания берутся из гражданского законодательства.
Для того чтобы определить, вправе ли организация списать сомнительную дебиторскую задолженность, нужно:
– провести инвентаризацию дебиторской задолженности;
– определить дебиторскую задолженность, по которой истек срок исковой давности, а также которая является нереальной для взыскания по иным основаниям (в частности, указанным в ст.416,417, 419 Гражданского кодекса РФ, в том числе в связи с ликвидацией должника).
По общему правилу срок исковой давности составляет три года и не может превышать 10 лет со дня нарушения права, для защиты которого этот срок установлен. Исключение – случаи, когда срок исковой давностипрерывался (и затем начинался заново) или приостанавливался (в эти периоды срок не течет), а также случаи, установленные Федеральным законом № 35-ФЗ от 6 марта 2006 г.
Подтверждение: ст. 196 Гражданского кодекса РФ.
Подробная информация об истечении срока исковой давности содержится в Сервисе по ссылке: https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-18907
Иные основания для признания задолженности в бухучете нереальной для взыскания, как минимум, включают все основания, признаваемые в налоговом учете.
Безнадежным долгом признается долг, нереальный для взыскания из-за того, что:
а) истек срок исковой давности по этому долгу ( ст. 195 Гражданского кодекса РФ);
б) обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения (например, из-за стихийного бедствия) ( ст. 416 Гражданского кодекса РФ);
в) обязательство прекращено на основании акта государственного органа (например, решения суда) ( ст. 417 Гражданского кодекса РФ);
г) обязательство прекращено в связи с ликвидацией организации ( ст. 419 Гражданского кодекса РФ);
д) невозможность взыскания долга подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, а исполнительный документ возвращается взыскателю, так как:
– невозможно установить местонахождение должника, его имущества или получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей;
– у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными.
При этом подтвержденная постановлением судебного пристава-исполнителя невозможность взыскания конкретного долга дебитора организации не влечет автоматического признания безнадежными других долгов этого дебитора ( письмо Минфина России № 03-03-06/1/32519 от 12 августа 2013 г.).
Подтверждение: п. 2, абз. 6 п. 4 ст. 266 Налогового кодекса РФ.
В частности, признается безнадежной ко взысканию и может быть списана в налоговом учете во внереализационных расходах организации:
– безнадежная дебиторская задолженность, меры по взысканию которой не принимались. В то же время при взыскании суммы долга в рамках исполнительного производства задолженность признается безнадежной и списывается на расходы только при подтверждении того обстоятельства, что судебный пристав-исполнитель принял все возможные меры по ее взысканию, но они оказались безрезультатными;
– задолженность банка на сумму денежных средств организации, находящихся на расчетном счете , которая возникла в связи с отзывом у обслуживающего банка лицензии при наличии официальной информации об исключении банка из ЕГРЮЛ (его ликвидации);
– дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности еще не истек, но имеются другие основания для признания ее безнадежной ;
– задолженность по подотчетным суммам (например, по выплаченным работнику суточным при направлении в командировку) , по которой истек срок исковой давности;
При этом дебиторская задолженность организации, признанной банкротом, в отношении которой введена процедура конкурсного управления, не может быть признана безнадежной до завершения конкурсного производства при условии, что кредитор заявил свои требования в установленном порядке и включен в реестр кредиторов. Соответственно, такая задолженность не подлежит учету в расходах при расчете налога на прибыль до завершения конкурсного производства и ликвидации должника (исключения его из ЕГРЮЛ).
Подтверждение: письма Минфина России № 03-03-06/1/6313 от 4 марта 2013 г. , № 03-03-06/1/250 от 18 мая 2012 г. , № 03-03-06/1/276 от 11 апреля 2008 г.
Также при расчете налога на прибыль нельзя включать в состав расходов дебиторскую задолженность, которую организация признала безнадежной на основании самостоятельно разработанных критериев, а не в соответствии с положениямип. 2 ст. 266 Налогового кодекса РФ ( письмо Минфина России № 03-03-06/2/56751 от 5 октября 2015 г.).
Как списать безнадежную задолженность
Если задолженность признана безнадежной для взыскания, ее нужно списать и в бухучете, и в налоговом учете.
Безнадежную дебиторскую задолженность нужно списать за счет резерва по сомнительным долгам. Проводка при этом будет такая:
ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 62 (76)
– списана безнадежная дебиторская задолженность (с учетом НДС при его наличии).
Если же средств резерва не хватает для покрытия всех безнадежных долгов или резерв не создавался, то сумма безнадежной задолженности списывается на прочие расходы (п. 11 ПБУ 10/99) таким образом:
ДЕБЕТ 91.2 КРЕДИТ 62 (76)
– безнадежная дебиторская задолженность (с учетом НДС при его наличии) учтена в составе прочих расходов.
Для оформления списания безнадежной дебиторской задолженности необходимо:
– иметь документы, которые подтверждают результаты проведенной инвентаризации ;
– располагать документами, которые подтверждают факт возникновения суммы долга и то обстоятельство, что на момент инвентаризации задолженности долг не погашен и срок для его взыскания истек. Это, например, выписка из ЕГРЮЛ о ликвидации должника, письма с претензиями к должнику, решения суда, договоры, первичные документы и т.д.
Однако в случае прекращения гражданином деятельности в качестве ИП выписка из ЕГРИП не является достаточным основанием для признания дебиторской задолженности безнадежной ко взысканию. Это связано с тем, что гражданин продолжает нести перед кредиторами имущественную ответственность по своим обязательствам до момента признания его банкротом и завершения расчетов с кредиторами (ст. 24, 25 Гражданского кодекса РФ, ст. 213.28 Федерального закона № 127-ФЗ от 26 октября 2002 г. ).
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-03-06/53157 от 16 сентября 2015 г.;
– составить бухгалтерскую справку с обоснованием необходимости списания дебиторской задолженности;
– оформить приказ руководителя о списании безнадежной дебиторской задолженности.
При этом списание безнадежного долга в расходы (убыток) не является аннулированием задолженности. Эту задолженность нужно отражать на забалансовом счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов". В течение пяти лет с момента списания долга организация должна наблюдать, не появится ли возможность его взыскать, если имущественное положение должника изменится.
Подтверждение: п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности , Инструкция к Плану счетов.
При расчете налога на прибыль в составе внереализационных расходов организация вправе учитывать суммы безнадежной дебиторской задолженности ( пп. 2 п. 2 ст. 265 Налогового кодекса