Общество реализовывало на экспорт продукцию в многооборотной таре. Покупатель часть тары не вернул. Было заключено дополнительное соглашение к договору поставки на приобретение покупателем данной тары. Оформлена декларация на товары.
Но отсутствуют транспортные документы и на данной декларации на товары не поставят отметку "товар вывезен". Как подтвердить правомерность использования нулевой ставки НДС?
Ответ:
Реализация многооборотной тары облагается по ставке 0% при условии представления налогоплательщиком в налоговый орган документов, предусмотренных в ст. 165 Налогового кодекса РФ.
Продавец обязан передать покупателю товар в таре (упаковке). Исключение – товар, который не требует затаривания (упаковки) или реализуется по договору, условиями которого предусмотрена продажа неупакованного товара (товара без тары).
Подтверждение: п. 1 ст. 481 Гражданского кодекса РФ .
При этом тара может быть однократного или многократного использования ( п. 162 Методических указаний , утв. Приказом Минфина России № 119н от 28 декабря 2001 г.).
Многооборотную тару покупатель, как правило, должен вернуть продавцу ( ст. 517 Гражданского кодекса РФ , п. 163 Методических указаний , утв. Приказом Минфина России № 119н от 28 декабря 2001 г.).
В качестве гарантии возврата многооборотной тары продавец может потребовать с покупателя залог ( п. 1 ст. 334 Гражданского кодекса РФ , п. 164 Методических указаний , утв. Приказом Минфина России № 119н от 28 декабря 2001 г.).
В случае реализации товаров на экспорт в многооборотной таре, подлежащей возврату поставщику, стоимость многооборотной тары не включается в налоговую базу, определяемую при реализации экспортируемых товаров (письма Минфина России № 03-07-08/226 от 3 ноября 2009 г. ).
Если покупатель такую тару не возвратит, то продавец не вернет ему сумму залога. Право собственности на тару в этом случае перейдет к покупателю, то есть произойдет реализация товара (тары) (ст. 39 Налогового кодекса РФ).
Организация (индивидуальный предприниматель) вправе применять ставку 0 процентов НДС со стоимости товаров, реализованных на экспорт, при выполнении следующих условий:
– местом реализации товаров признается Россия;
– товары вывезены в таможенной процедуре экспорта или помещены под таможенную процедуру свободной таможенной зоны;
– экспортер представил в налоговую инспекцию пакет документов, подтверждающих факт экспорта товаров (помещения под таможенную процедуру свободной таможенной зоны).
Подтверждение: пп. 1 п. 1 ст. 146 , пп. 1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ.
Товар считается вывезенным в режиме экспорта даже в том случае, когда он помещен под процедуру экспорта после его фактического вывоза из России в рамках таможенной процедуры временного вывоза или переработки вне таможенной территории без фактического предъявления товара таможенным ведомствам ( п. 2 ст. 212 Таможенного кодекса таможенного союза ). В данном случае место перехода права собственности (в России или за рубежом) значения не имеет, так как не нарушается условие определения места реализации товара, связанное с началом его транспортировки с территории России ( пп. 2 п. 1 ст.147 Налогового кодекса РФ ).
Подтверждение: п. 3 письма ФНС России № СА-4-7/22683 от 24 декабря 2015 г.
Данные выводы содержаться в Определениях Верховного Суда РФ от 13 ноября 2015 г. № 307-КГ15-7495 по делу № А42-4205/2014 и от 13 ноября 2015 г. № 307-КГ15-7424 по делу № А42-4200/2014 (ОАО "Мурманское морское пароходство" против Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области).
Действие таможенной процедуры временного вывоза завершается до истечения срока временного вывоза помещением товаров под таможенную процедуру реимпорта в порядке и на условиях, предусмотренных гл. 39 Таможенного кодекса ТС. При этом действие процедуры временного вывоза может быть завершено до истечения срока временного вывоза помещением товаров под таможенные процедуры экспорта, переработки вне таможенной территории без фактического их предъявления таможенному органу (п. 1 ст. 289 Таможенного кодекса ТС).
В случае передачи иностранному лицу права собственности на временно вывезенные товары, в отношении которых не установлена обязательность их возврата на территорию ЕАЭС, эти товары подлежат помещению под таможенную процедуру экспорта (п. 3 ст. 288 Таможенного кодекса ТС).
Таким образом, в случае продажи временно вывезенных товаров иностранному лицу эти товары должны быть помещены под процедуру экспорта без фактического предъявления таможенному органу.
В отношении товаров, вывезенных с таможенной территории Российской Федерации в таможенном режиме временного вывоза с последующим изменением этого таможенного режима на таможенный режим экспорта в связи с их реализацией иностранному лицу, применяется ставка НДС в размере 0 процентов при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 Налогового кодекса РФ (письма Минфина России № 03-07-08/17608 от 17 апреля 2014 г., № 03-07-08/248 от 1 ноября 2008 г.).
Пакет документов, подтверждающих факт экспорта товаров (помещения под таможенную процедуру свободной таможенной зоны), предусмотрен ст. 165 Налогового кодекса РФ .
При экспорте товаров за пределы территории ЕАЭС основными документами, подтверждающими право на применение ставки НДС 0 процентов , являются:
– контракт или выписка из контракта (их копии) организации на поставку товаров за пределы таможенного союза. Эти документы могут быть представлены как на бумаге, так и в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи в виде скан-образа ;
– копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов на вывоз товаров (как автомобильным, так и воздушным транспортом или через морской порт , за исключением товаров, вывозимых в таможенной процедуре экспорта трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи ). Вместо указанных копий экспортер вправе представить в налоговую инспекцию реестры таких документов в электронном виде;
– таможенные декларации (их копии или реестры в электронном виде) с отметками российских таможен. При этом в отношении фактически реализованных товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, в налоговую инспекцию необходимо представлять полную таможенную декларацию, включая дополнительные листы с корректировкой таможенной стоимости товара (формы корректировки), которые являются неотъемлемой частью таможенных деклараций ( письмо Минфина России № 03-07-08/197 от 16 июля 2007 г. ). При представлении таможенной декларации в электронном виде в налоговую инспекцию представляется распечатка электронной таможенной декларации с отметками таможенного органа.
Указанные реестры вместо копий документов в целях подтверждения ставки НДС 0 процентов можно использовать за налоговые периоды начиная с 1 октября 2015 года. На сайте ФНС России размещено бесплатное программное обеспечение "Налогоплательщик ЮЛ" , с помощью которого можно заполнить нужный реестр в электронной форме и сформировать файл для передачи в налоговую инспекцию ( Информация ФНС России от 29 января 2016 г. ).
Причем направлять документы в электронном виде нужно в установленном порядке .
Подтверждение: п. 1 , 15 ст. 165 Налогового кодекса РФ, ч. 4 ст. 3 Федерального закона № 452-ФЗ от 29 декабря 2014 г. , Приказ ФНС России № ММВ-7-6/465 от 29 июня 2012 г. , письма Минфина России № 03-07-08/12568 от 11 марта 2015 г. , № 03-07-08/33977 от 20 августа 2013 г. , ФНС России № ЕД-4-15/887 от 25 января 2016 г. , № СД-4-15/13789 от 6 августа 2015 г. , № ГД-4-3/5943 от 8 апреля 2015 г. , № ЗН-4-13/7679 от 20 апреля 2014 г.
В постановлении ФАС Северо-Западного округа по делу № А56-52216/2007 от 8 июля 2008 г. судом установлено, что организацией была вывезена продукция с территории России в режиме временного вывоза для участия в международной выставке. В дальнейшем стороны подписали дополнения к контрактам, в соответствии с которыми продукция, вывезенная в режиме временного вывоза, приобретается контрагентами в собственность. В срок, установленный таможенным органом для обратного ввоза на территорию России продукции, организация оформила новые таможенные декларации, в которых режим временного вывоза изменен на режим экспорта. Суд указал, что в подтверждение обоснованности применения ставки 0 процентов налогоплательщик представил в налоговую инспекцию полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 Налогового кодекса РФ, в том числе грузовые таможенные декларации, подтверждающие фактический вывоз заявителем товара и изменение таможенного режима временного вывоза на режим экспорта.
Отметим, что в соответствии с пп. 3 п. 12 Инструкции, утв. Решением Комиссии таможенного союза № 263 от 20 мая 2010 г., таможенное декларирование многооборотной тары, подлежащей возврату и заявляемой под таможенные процедуры временного ввоза (допуска) или временного вывоза (если в отношении таких товаров предоставляется полное условное освобождение от уплаты таможенных пошлин, налогов), а также под таможенные процедуры реэкспорта или реимпорта в целях завершения действия таможенных процедур временного ввоза (допуска) или временного вывоза, может осуществляться с применением в качестве декларации на товары транспортных (перевозочных), коммерческих и (или) иных документов с предоставлением перечня .
Подтверждение: Письмо ФТС РФ № 01-11/48016 от 5 октября 2011 г.
Вывод : реализация многооборотной тары облагается по ставке 0% при условии представления налогоплательщиком в налоговый орган документов, предусмотренных в ст. 165 Налогового кодекса РФ. При этом тара должна быть вывезена в режиме экспорта (то есть нужно изменить таможенный режим временного ввоза), а факт их вывоза можно подтвердить отметками на декларации, оформляемой при временном вывозе тары (временной таможенной декларации) (или отметками на иных документах в соответствии с таможенным законодательством), а также копиями транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов на вывоз товаров, которые были затарены в невозвращенную многооборотную тару.
Отметим также, что в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа № А27-10918/2010 от 6 июня 2011 г. суд указал, что в соответствии с требованиями ст. 165 Налогового кодекса РФ налогоплательщик представил в налоговый орган полный пакет документов, в том числе контракт, спецификации к контракту, выписки банка с платежными поручениями, паспорт сделки к контракту, коносаменты и поручения на отгрузку. Налогоплательщик представил в инспекцию временные таможенные декларации, на которых имеются необходимые отметки таможенных органов о вывозе товара за пределы РФ. При этом в ст. 165 Налогового кодекса РФ отсутствует указание на представление конкретно временной или полной таможенной декларации. Следовательно, необходимо исходить из дат выпуска товара в таможенном режиме экспорта, проставляемых на временных таможенных декларациях. Кроме того, суд учел, что налогоплательщиком дополнительно при проведении камеральной проверки были представлены полные грузовые таможенные декларации, в которых имелись ссылки на временные ГТД.
Соответствующая правовая позиция по данному вопросу содержится в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ № 16581/07 от 4 марта 2008 г.
Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС Северо-Кавказского округа № Ф08-1856/2008-670А от 15 апреля 2008 г. и ФАС Московского округа № КА-А40/13923-07 от 4 февраля 2008 г.
Данный ответ подготовлен на основании информации, содержащейся в вопросе. Если в вопросе имелась в виду другая ситуация, необходимо ее конкретизировать, изложив как можно более подробно. В таком случае ответ может быть получен с большей долей точности.
Актуален на 06.04.2017