Вопрос:
Белорусское юр.лицо сдает нам в аренду строительное оборудование (Контейнеры-бытовки, Коленчатые подъемники и прочее) не имея обособленного подразделения на территории РФ. Какие налоги мы должны удреживать из перечислений за аренду?
Ответ:
Относительно НДС
Российская организация является налоговым агентом по НДС при выплате белорусской организации платы по договору аренды оборудования .
Реализация (оказание) услуг облагается НДС, если происходит на территории России ( пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ ).
Место реализации (оказания) услуг по аренде движимого имущества, включая транспортные средства ( за исключением автотранспортных средств ), определяется по месту фактического присутствия покупателя услуг (арендатора) ( абз. 7 пп. 4 п. 1 , пп. 4 п. 1.1 ст. 148 Налогового кодекса РФ). Данные услуги считаются оказанными на территории России, если арендатор ведет деятельность в России. Если же арендатор занимается предпринимательской деятельностью на территории иностранного государства, то услуги, связанные с арендой движимого имущества, включая транспортные средства (за исключением автотранспортных средств), считаются оказанными за пределами России и не облагаются НДС по законодательству РФ.
При этом место ведения деятельности покупателя услуг (арендатора) определяется:
– по месту государственной регистрации – при наличии регистрации организации (индивидуального предпринимателя);
– по месту, указанному в учредительных документах организации, месту управления организацией, месту нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации или месту жительства индивидуального предпринимателя – при отсутствии регистрации организации (индивидуального предпринимателя);
– по месту нахождения постоянного представительства организации – если услуги приобретены через это постоянное представительство.
Подтверждение: абз. 2 пп. 4 п. 1 ст. 148 Налогового кодекса РФ .
Оптимальный вариант
Арендодатель для подтверждения места осуществления деятельности арендатора (например, иностранной организации) может запросить у него документы (их копии), подтверждающие страну его регистрации (например, копию свидетельства о регистрации, выписки из торгового реестра и т.д.).
Перечисленные положения применяются и при определении места оказания услуг по аренде движимого имущества (за исключением всех транспортных средств, в т. ч. автотранспорта ) на территории государств – членов ЕАЭС ( абз. 7 пп. 4 п. 29 Протокола о порядке взимания косвенных налогов в ЕАЭС ). В частности, если по договору лизинга российская организация перечисляет контрагенту из государства – члена ЕАЭС лизинговый платеж за пользование предоставленным движимым имуществом, на величину такого платежа потребуется начислить НДС.
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-07-08/374 от 24 декабря 2010 г. (в части уплаты НДС по договору лизинга в период действия Протокола таможенного союза (ратифицирован Федеральным законом № 94-ФЗ от 19 мая 2010 г.)) – выводы письма верны в условиях действия Протокола о порядке взимания косвенных налогов в ЕАЭС .
Ответ на данный вопрос содержится в Сервисе по ссылке:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-40229
При приобретении у иностранной организации, не состоящей в России на налоговом учете, услуг, местом реализации которых признается территория России , НДС рассчитывает и уплачивает налоговый агент – заказчик данных услуг (п. 1 , 2 ст. 161 Налогового кодекса РФ).
При этом налоговый агент должен удержать и уплатить налог одновременно с выплатой денежных средств иностранному исполнителю ( п. 1 ст. 167 , п. 4 ст. 174 Налогового кодекса РФ).
Если договором не предусмотрено удержание НДС при выплате доходов исполнителю услуг, то организация должна перечислить НДС в бюджет за счет собственных средств одновременно с перечислением вознаграждения исполнителю . Для этого организации необходимо заполнить отдельное платежное поручение и указать в нем статус "02" – налоговый агент. Банк не должен принимать платежное поручение, если одновременно с ним организация не представит платежное поручение на уплату НДС.
Подтверждение: п. 1 , 2 ст. 161, абз. 2 , 3 п. 4 ст. 174 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России № 03-07-08/32 от 4 февраля 2010 г. , п. 3 письма ФНС России № СА-4-7/13193 от 12 августа 2011 г. , Постановления Президиума ВАС РФ № 15483/11 от 3 апреля 2012 г. , № 16907/09 от 18 мая 2010 г. , Правила , приведенные в приложении № 5 к Приказу Минфина России № 107н от 12 ноября 2013 г.
Относительно налога на прибыль
По общему правилу организация является налоговым агентом по налогу на прибыль, если иное не предусмотрено соответствующим международным договором (в зависимости от того, резидентом какого государства является иностранная компания) и иностранная организация не представила необходимые документы о подтверждении резидентства и права на доход.
Иностранная организация признается самостоятельным плательщиком налога на прибыль в следующих случаях:
– она действует в России через представительство (т.е. состоит на налоговом учете в России) и (или) получает доход от своей предпринимательской деятельности ( п. 1 ст. 246 , п. 6-8 ст. 307 , п. 2 ст. 310 Налогового кодекса РФ);
– или она признается резидентом для целей расчета налога на прибыль в порядке, предусмотренном ст. 246.2 Налогового кодекса РФ , приравниваясь к российским организациям ( п. 5 ст. 246 Налогового кодекса РФ ).
В иных случаях (в т. ч. когда иностранная организация не состоит в России на налоговом учете или доход от источников в России не связан с ее предпринимательской деятельностью в России) налог удерживают и уплачивают за нее налоговые агенты .
Исключение – получение доходов от продажи товаров, иного имущества (кроме указанного в пп. 5 , 6 п. 1 ст. 309 Налогового кодекса РФ), имущественных прав, выполнения работ, оказания услуг на территории России, которые не приводят к образованию постоянного представительства. При выплате таких доходов налог у агента не удерживается и самостоятельно иностранной организацией не уплачивается ( п. 2 ст. 309 Налогового кодекса РФ ).
Подтверждение: п. 3 ст. 247 , ст. 246 , 309 , 310 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России № 03-03-06/1/302 от 13 июня 2012 г.
В частности, относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом на прибыль доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории РФ , в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках (пп. 7 п. 1 ст. 309 Налогового кодекса РФ).
Вывод: по общему правилу российская организация признается налоговом агентом по налогу на прибыль по доходам от аренды (субаренды) имущества, используемого на территории РФ .
При этом если международным договором Российской Федерации установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Налоговым кодексом РФ, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.
Подтверждение: ст. 7 Налогового кодекса РФ .
При выплате доходов, которые не подлежат налогообложению в соответствии с международными соглашениями об избежании двойного налогообложения, налог удерживать не нужно, если на момент выплаты иностранная организация представила российскому налоговому агенту соответствующие подтверждающие документы.
Подавать налоговый расчет (информацию) о доходах, выплаченных иностранным организациям, и удержанных налогах нужно даже в случае, когда доход является выплаченным от источника в России, но не подлежит налогообложению в соответствии с международными соглашениями об избежании двойного налогообложения ( п. 8.7 Порядка , утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-3/115 от 2 марта 2016 г., письмо ФНС России № СД-4-3/13048 от 5 июля 2017 г. ).
При применении положений международных договоров в части налогообложения доходов иностранная организация должна представить российской организации – налоговому агенту:
– документ (справку, сертификат), который удостоверяет тот факт, что иностранная организация зарегистрирована в стране, с которой у России есть соглашение об избежании двойного налогообложения (при соблюдении определенных условий);
– подтверждение, что она имеет фактическое право на получение соответствующего дохода. При этом иностранная организация, которая не обладает ограниченными полномочиями в отношении распоряжения доходами, производит в отношении них посреднические функции в интересах иного лица, не выполняя никаких иных функций и не принимая на себя никаких рисков, не признается лицом, которое имеет фактическое право на получение дохода ( п. 3 ст. 7 Налогового кодекса РФ ). То есть организация признается имеющей фактическое право на получение дохода, если она является непосредственным выгодоприобретателем такого дохода (фактически получает выгоду от выплачиваемого дохода) и определяет его дальнейшую экономическую судьбу.
Представить эти документы иностранной организации – получателю дохода нужно до момента его выплаты .
Подтверждение: п. 1 , 1.2 ст. 312 Налогового кодекса РФ.
При непредставлении иностранной организацией какого-либо из подтверждений налогообложение производится в общем порядке исходя из ставок, установленных п. 2-4 ст. 284 Налогового кодекса РФ ( письмо Минфина России № 03-08-05/6650 от 9 февраля 2016 г. ).
Налоговым законодательством не установлены обязательные формы указанных выше документов, представляемых налоговому агенту. Соответственно, иностранная организация вправе составить их в свободной форме в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве. При этом содержательная часть документов должна отражать необходимую информацию.
При определении фактического получателя дохода могут приниматься во внимание следующие документы (информация):
1) документы (информация), подтверждающие (опровергающие) наличие у получателя дохода права усмотрения в отношении распоряжения и использования полученного дохода.
Например, документы, подтверждающие (опровергающие):
– наличие юридических обязательств перед третьими лицами, ограничивающими права получателя дохода;
– предопределенность последующей передачи получателем дохода денежных средств третьим лицам.
При этом местом резидентства или регистрации третьего лица является государство, с которым у России не заключен договор об избежании двойного налогообложения;
2) документы (информация), подтверждающие возникновение у получателя дохода налоговых обязательств, подлежащих уплате (это свидетельствует об отсутствии экономии на налоге у источника в России при последующей передаче полученных денежных средств третьими лицами);
3) документы (информация), подтверждающие ведение получателем дохода фактической предпринимательской деятельности в государстве, с которым у России заключен договор об избежании двойного налогообложения.
При этом Налоговый кодекс РФ не содержит перечня конкретных документов, которые должны быть у налогового агента для определения фактического получателя дохода. В данном случае важна не форма, а содержательная часть полученной налоговым агентом информации.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-08-05/41203 от 29 июня 2017 г. , № 03-08-05/9680 , № 03-08-05/9676 от 20 февраля 2017 г., № 03-08-05/78852 от 28 декабря 2016 г.
В отношении подтверждения того, что иностранная организация является резидентом какого-либо государства, необходимо учитывать следующее. Таким документом, в частности, может быть сертификат или справка. Например, организация – резидент США может подтвердить свое постоянное место нахождения документом, выданным по форме 6166 Службой внутренних доходов Минфина США ( письмо ФНС России № ОА-4-13/4971 от 19 марта 2014 г. ). При этом данный документ должен:
1. Содержать наименование налогоплательщика.
2. Быть заверен компетентным ведомством соответствующего иностранного государства, которое, как правило, определено в соглашении об избежании двойного налогообложения.
Для этих целей может быть использован апостиль – штамп, подтверждающий подлинность подписей, качество, в котором выступало лицо, подписавшее документ, а также подлинность печати (штампа), которым скреплен документ (если иностранное государство является членом Гаагской конвенции, отменяющей требование о легализации официальных документов) (ст. 1 , 3 Гаагской конвенции от 5 октября 1961 г.). Или же документ должен быть легализован в дипломатическом представительстве либо российском консульстве, находящемся за рубежом, в аналогичных целях ( п. 8 ч. 2 ст. 5 , ч. 1 , 2 ст. 27 Федерального закона № 154-ФЗ от 5 июля 2010 г.).
Исключение действует в отношении отдельных государств, с которыми в соглашении об избежании двойного налогообложения достигнута договоренность о принятии документов без проставления апостиля или консульской легализации.
При этом существует неопределенность в отношении действия для целей налогообложения договоренностей между странами об отмене апостилирования, достигнутых вне рамок договоров об избежании двойного налогообложения (например, путем обмена письмами или принятием меморандума). В частности, это касается Германии ( п. 3 письма Минфина России № 03-03-04/4/141 от 25 августа 2006 г. ).
Мнение Минфина России в письме № 03-08-05/42471 от 11 октября 2013 г. и ФНС России в письме № ОА-4-13/16590 от 16 сентября 2013 г. : сертификаты, подтверждающие статус налогоплательщика в качестве резидента соответствующей страны, подлежат апостилированию, если иное прямо не предусмотрено международным договором, регулирующим вопросы налогообложения. Большинство международных договоров России об избежании двойного налогообложения подобных положений не содержат. В настоящее время положения об отсутствии необходимости апостилирования предусмотрены в соглашениях об избежании двойного налогообложения с Латвией, Швейцарией и Люксембургом ( письмо ФНС России № ОА-4-13/232 от 14 января 2014 г. ).
Мнение Минфина России в письмах № 03-08-05/40172 от 13 июля 2015 г. , № 03-08-05/1412 от 20 января 2014 г. : между Россией и Германией действует Соглашение об избежании двойного налогообложения от 29 мая 1996 г. , между Россией и США действует Договор об избежании двойного налогообложения от 17 июня 1992 г. Непосредственно в самих этих соглашениях положений об отмене апостилирования нет. Вместе с тем в соответствии с договоренностью, достигнутой между странами, и согласно сложившейся практике апостилирование сертификатов, подтверждающих постоянное местопребывание (резидентство), из этих стран не требуется.
Положения этих писем можно распространить и на договоренности (сложившуюся практику) с другими странами об отмене апостилирования, достигнутые вне рамок договоров об избежании двойного налогообложения. Поскольку принятие сертификатов резидентства без апостиля представляют собой обычай, не противоречащий Гаагской конвенции ( письмо Минфина России № 03-08-13/43631 от 26 июля 2016 г. ).
Мнение Минфина России в письме № 03-08-05/46404 от 12 августа 2015 г. : в настоящее время сертификаты, подтверждающие постоянное местопребывание (резидентство), без легализации или апостилирования применяются со всеми государствами, с которыми у России действуют соглашения об избежании двойного налогообложения (независимо от наличия или отсутствия в них положений об отмене апостилирования), за исключением Республики Казахстан.
Мнение Президиума Верховного суда РФ в Обзоре судебной практики , утв. Президиумом Верховного суда РФ 12 июля 2017 г.: отсутствие апостиля допустимо, если в отношениях с иностранным государством сложилась многолетняя практика обоюдного принятия неапостилированных сертификатов, подтверждающих налоговое резидентство, и достоверность полученного документа налоговая инспекция может подтвердить в рамках взаимного обмена информацией.
Беспроблемный вариант
В целях налогообложения от иностранной организации, которая является резидентом страны, с которой у России достигнута договоренность об отмене апостилирования лишь вне рамок договоров об избежании двойного налогообложения, документ (справку, сертификат), подтверждающий резидентство, лучше принимать заверенным апостилем (или прошедшим консульскую легализацию).
Оптимальный вариант
Чтобы уточнить, входит ли страна, резидентом которой является иностранный контрагент, получающий доход от организации, в список стран, подтверждение резидентства которых не требует проставления апостиля или консульской легализации, лучше обратиться за разъяснениями в ФНС России (в свою налоговую инспекцию ).
Вместе с тем, поскольку обязанность по представлению соответствующего подтверждения возлагается на иностранных налогоплательщиков, отсутствие апостиля (консульской легализации) на таких документах в любом случае не может служить основанием для привлечения организации – налогового агента к налоговой ответственности (ст. 232 , 123 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-08-05/42471 от 11 октября 2013 г. , ФНС России № ОА-4-13/16590 от 16 сентября 2013 г. ).
– период, за который подтверждается налоговый статус (период выплаты доходов). Если период, за который подтверждается местонахождение иностранной организации, в справке не указан, им признается календарный год выдачи этого документа. То есть срок действия этого документа ограничивается одним календарным годом и оформлять подтверждение при каждой выплате дохода не нужно.
Вместе с тем ст. 312 Налогового кодекса РФ не содержит норм, ограничивающих период действия таких подтверждений. Это объясняется тем, что доходы иностранной организации не привязаны к налоговому периоду. Положением законодательства предусмотрено только то, что подтверждения должны быть представлены иностранной организацией до даты выплаты дохода, а не в каждом налоговом периоде.
Кроме того, если контракты российской организа